摘 要 我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在要求上市公司對(duì)其衍生金融交易表內(nèi)列報(bào)的同時(shí)卻缺乏對(duì)認(rèn)股權(quán)證工具會(huì)計(jì)規(guī)范的明確規(guī)定本文主要基于新規(guī)范的核心要義，借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的相關(guān)規(guī)定，結(jié)合我國(guó)的實(shí)際情況，針對(duì)目前股權(quán)分置改革過(guò)程所產(chǎn)生的認(rèn)股權(quán)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題進(jìn)行初步探討。
關(guān)鍵詞 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；公允價(jià)值；表內(nèi)列報(bào)；認(rèn)股權(quán)證
一、引言
按照財(cái)政部分別于2005及2006年頒布的《金融工具確認(rèn)和計(jì)量暫行規(guī)定(試行)》及新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定。我國(guó)的上市銀行、擬上市銀行以及上市公司需要分別于2006年1月1日以及2007年1月1日起將衍生金融交易全面納入表內(nèi)列報(bào)。這兩項(xiàng)規(guī)定中關(guān)于衍生金融工具表內(nèi)列報(bào)的相關(guān)規(guī)定構(gòu)成了目前我國(guó)衍生金融工具會(huì)計(jì)規(guī)范的基礎(chǔ)。與此同時(shí)，開(kāi)始于2005年5月的我國(guó)上市公司股權(quán)分置改革產(chǎn)生了大量作為獲得流動(dòng)性對(duì)價(jià)的認(rèn)股權(quán)證，然而我國(guó)新的衍生交易會(huì)計(jì)規(guī)范卻缺乏對(duì)于認(rèn)股權(quán)證工具會(huì)計(jì)處理規(guī)范的明確規(guī)定。鑒于此，本文擬在分析新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的核心要義以及其中關(guān)于可轉(zhuǎn)債及經(jīng)理股票期權(quán)工具等期權(quán)類衍生金融工具會(huì)計(jì)處理規(guī)定的基礎(chǔ)上，深入探討我國(guó)股權(quán)分置改革所產(chǎn)生的認(rèn)股權(quán)證工具的會(huì)計(jì)處理規(guī)范，進(jìn)而歸結(jié)出新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下我國(guó)期權(quán)類衍生金融工具會(huì)計(jì)處理規(guī)范的若干操作細(xì)則。
二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下我國(guó)衍生工具會(huì)計(jì)規(guī)范的核心要義
長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)缺乏關(guān)于衍生金融工具確認(rèn)、計(jì)量與報(bào)告的系統(tǒng)規(guī)范。直到2005年，我國(guó)才開(kāi)始頒布一系列新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)套期會(huì)計(jì)及上市公司衍生金融工具的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行規(guī)范。表1簡(jiǎn)要地歸納了新規(guī)范關(guān)于我國(guó)衍生金融工具會(huì)計(jì)處理的主要規(guī)定。
表1從總體上反映出新規(guī)范的核心要義，即參照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。將衍生金融產(chǎn)品在表內(nèi)進(jìn)行確認(rèn)，并在當(dāng)期損益中確認(rèn)其公允價(jià)值的變化。具體來(lái)看，在衍生金融工具會(huì)計(jì)處理方面。新規(guī)范對(duì)于套期會(huì)計(jì)的規(guī)定較為具體和明確，但就期權(quán)類衍生金融工具的會(huì)計(jì)處理而言，除可轉(zhuǎn)換證券外。其他期權(quán)類工具的會(huì)計(jì)處理規(guī)范則相對(duì)模糊和不夠明確，而對(duì)于認(rèn)股權(quán)證會(huì)計(jì)處理和信息披露的相關(guān)規(guī)定更是幾乎空白，對(duì)其開(kāi)展進(jìn)一步的探討顯得尤為必要。 會(huì)計(jì)論文網(wǎng) www.kuaijilunwen.com
就我國(guó)上市公司衍生金融工具的會(huì)計(jì)處理和披露現(xiàn)狀而言，從2005年以前以及新規(guī)范實(shí)施前期的情況來(lái)看?？傮w上較為混亂，缺乏統(tǒng)一的規(guī)范，金融期權(quán)類衍生工具的狀況更是如此。因此，雖然我國(guó)新的有關(guān)衍生金融工具的會(huì)計(jì)法規(guī)及新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)金融資產(chǎn)及金融負(fù)債的定義、公允價(jià)值的確定、主要衍生金融工具的確認(rèn)和計(jì)量等問(wèn)題都作出了規(guī)定和闡述。但是，對(duì)于主要的期權(quán)類衍生金融工具，尤其是認(rèn)股權(quán)證類衍生工具的會(huì)計(jì)處理規(guī)范及其實(shí)施細(xì)則仍需作進(jìn)一步的深入探討。
三、股權(quán)分置改革產(chǎn)生的認(rèn)股權(quán)證會(huì)計(jì)處理初探
(一)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下可轉(zhuǎn)換債券及經(jīng)理股票期權(quán)的會(huì)計(jì)處理規(guī)范及啟示
依照我國(guó)新的衍生交易會(huì)計(jì)規(guī)范的核心要義(參見(jiàn)表1)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提出了與以往不同的可轉(zhuǎn)換債券以及高管股票期權(quán)的會(huì)計(jì)處理方案，即：可轉(zhuǎn)換債券在初始確認(rèn)時(shí)就將債務(wù)部分與權(quán)益部分分拆，股票期權(quán)在授予日即對(duì)以公允價(jià)值法確定的補(bǔ)償費(fèi)用加以確認(rèn)。這兩類期權(quán)類衍生金融工具的會(huì)計(jì)處理新規(guī)則共同體現(xiàn)了新規(guī)范的核心要義，即主要參照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，將衍生金融產(chǎn)品在表內(nèi)進(jìn)行確認(rèn)，而且在當(dāng)期損益中確認(rèn)其公允價(jià)值的變化?！?二)股權(quán)分置改革產(chǎn)生的認(rèn)股權(quán)證會(huì)計(jì)處理初探
開(kāi)始于2005年5月的我國(guó)股權(quán)分置改革使得認(rèn)股權(quán)證作為一種非流通股股東向流通股股東支付對(duì)價(jià)的方式又重新出現(xiàn)在我國(guó)證券市場(chǎng)中，認(rèn)股權(quán)證是標(biāo)的證券發(fā)行人或其以外的第三人發(fā)行的，約定持有人在規(guī)定期間內(nèi)或特定到期日，有權(quán)按約定價(jià)格向發(fā)行人購(gòu)買標(biāo)的證券的有價(jià)證券。從本質(zhì)上來(lái)說(shuō)，它實(shí)際上是一種看漲期權(quán)，賦予持有人以約定價(jià)格購(gòu)買某種證券的權(quán)利。
總體而言，我國(guó)的認(rèn)股權(quán)證是為了適應(yīng)股權(quán)分置改革的特定需要而產(chǎn)生的。作為非流通股股東為了獲取流通權(quán)而支付對(duì)價(jià)的一種方式，它與國(guó)際上通行的以通過(guò)增發(fā)、回購(gòu)等方式形成的留存股票為標(biāo)的的權(quán)證具有明顯的差異。國(guó)際上是由公司全體股東共同承擔(dān)的，而我國(guó)目前是由某類股東或某一特定股東來(lái)承擔(dān)的，因此，在會(huì)計(jì)處理上與國(guó)際規(guī)范的會(huì)計(jì)處理方法存在區(qū)別。
在我國(guó)股權(quán)分置過(guò)程中發(fā)行認(rèn)股權(quán)證有贈(zèng)送和發(fā)售兩種方式，在這兩種方式下對(duì)認(rèn)股權(quán)證的會(huì)計(jì)處理略有不同。
