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如何在ERP條件下實施責任會計控制
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□ 薛 杰 《會計之友》 2007年第08期
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【摘要】本文在分析傳統(tǒng)責任會計缺陷的基礎上，闡述了ERP條件下責任會計控制的原理與特點，并著重論述了ERP條件下責任會計工作的內(nèi)容。
隨著現(xiàn)代信息技術在企業(yè)管理中的不斷應用，從最初的簡單應用到MRP、閉環(huán) MRP、MRPII直到現(xiàn)在的ERP，會計控制的環(huán)境與手段有了極大的改變。在目前的 ERP熱潮中，探討ERP環(huán)境中的會計控制非常必要。
一、傳統(tǒng)責任會計的缺陷
傳統(tǒng)責任會計強調(diào)成本管理、維持市場份額和組織的穩(wěn)定性，因此在多變和激烈競爭的經(jīng)濟環(huán)境中，傳統(tǒng)責任會計監(jiān)督和控制作用的發(fā)揮就受到了限制。在現(xiàn)代市場經(jīng)濟環(huán)境中，競爭勝負的關鍵是看企業(yè)能否迅速適應顧客的需求，因此，時間、質(zhì)量和效率就成為企業(yè)競爭的基礎。在這種情況下，企業(yè)只有對不斷變化的市場需求做出迅速的反應，達到與顧客零距離、資金零占用、質(zhì)量零缺陷、服務零抱怨的境界，在實現(xiàn)顧客價值最大化的同時降低企業(yè)的經(jīng)營成本，才能從根本上贏得市場競爭的優(yōu)勢。而傳統(tǒng)責任會計限制了企業(yè)持續(xù)改善經(jīng)營的能力和諸如適時生產(chǎn)制（just-in-time）、全面質(zhì)量管理和其他先進技術在管理中的應用。在多變的市場環(huán)境下，傳統(tǒng)責任會計的局限性表現(xiàn)在以下幾個方面。
?。ㄒ唬┴熑沃行牡膭澐植荒艹浞煮w現(xiàn)經(jīng)營宗旨和經(jīng)營效果
傳統(tǒng)責任會計將責任中心劃分為投資中心、利潤中心和成本中心三類，其中投資中心實際上只適用于整個企業(yè)，利潤中心適用于具有相對完整的生產(chǎn)經(jīng)營過程的分廠、分公司或分店。而作為企業(yè)分權(quán)管理核心要素的二級生產(chǎn)經(jīng)營部門，除銷售部門外均為成本費用中心。這種劃分對生產(chǎn)部門具有一定的意義，但對于人力資源管理和產(chǎn)品研究開發(fā)等部門簡單地采用費用指標作為控制要點，無法反映出所費成本與所產(chǎn)生的效益之間的內(nèi)在聯(lián)系，也難以考察其工作業(yè)績的優(yōu)劣。這與企業(yè)創(chuàng)造顧客價值最大化的經(jīng)營宗旨和經(jīng)營效果必須通過市場評價的基本要求格格不入。
?。ǘ﹥?nèi)向性的責任目標體系
傳統(tǒng)責任會計中的標準、預算和差異都是根據(jù)企業(yè)的內(nèi)部需要確定的。通常是以管理層期望為基礎，差異則是內(nèi)部期望與實際產(chǎn)出相比較的結(jié)果，一旦考慮外界因素時，結(jié)果就會發(fā)生較大的差異。正如一位企業(yè)董事所言：“當市場需求增加了30%，我們的競爭對手增長了40%的銷售額，而我們的收入只增加了15%，超過預算5%，就不能算作是一條好消息。”因此，確定責任目標時，外界因素必須予以考慮。
?。ㄈ┻^于重視人工費用的分配
在傳統(tǒng)責任會計中，許多公司將人工費用看得比其他費用更為重要。但在自動化程度很高的企業(yè)中，直接人工費已大大降低，在某些領域中人工費用在成本中的比重已經(jīng)降到2%以下。在有些生產(chǎn)企業(yè)中，直接人工和間接人工的區(qū)分以及人工費用在多種產(chǎn)品之間的分配很多是依據(jù)主觀判斷。在先進的制造條件下，流程效率比人工效率更重要，所以建立人工費用分配標準也就不那么重要了。
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建立標準成本體系的目標是鼓勵有利差異，限制不利差異。但目標壓力過大可能會適得其反。例如，采購部門為了降低原材料的采購價格，訂購低質(zhì)原材料或大批量采購，結(jié)果導致廢品數(shù)量和修理費用增加或存貨庫存過剩，這與全面質(zhì)量管理和零存貨原則背道而馳。在現(xiàn)代制造企業(yè)中，人工費用的重要性大為降低，這是由人工費比重下降和企業(yè)的激勵機制造成的。按各單位分別計算人工效率差異，可能鼓勵各單位生產(chǎn)更多的產(chǎn)品，而非為企業(yè)整體效率目標或效益的實現(xiàn)努力。過剩的產(chǎn)品違背了零存貨原則，導致存貨儲存成本的增加，因此，有時工資費用與過剩產(chǎn)品耗費企業(yè)的資源相比就顯得微不足道了。同時過分強調(diào)單項制造費用的分配也是有害的。員工通過減少機器的維
修費用來取得費用預算的有利差異，但從長遠看，這會加速機器的損耗，不利于企業(yè)的發(fā)展。
?。ㄎ澹┻^于依賴財務指標評價業(yè)績
傳統(tǒng)責任會計強調(diào)財務控制，然而企業(yè)的許多利益是無法用財務指標來衡量的。如企業(yè)對市場的反應時間，雖然不能夠用金錢來計算，但仍然是企業(yè)重要的競爭要素之一。這表明現(xiàn)代責任會計評價業(yè)績時既要考慮財務指標又要考慮非財務指標。
二、ERP條件下責任會計控制的原理與特點
在ERP條件下，責任會計將企業(yè)總體目標中的價值指標進行分解，按照經(jīng)濟責任歸屬傳遞、控制、考核和報告經(jīng)濟信息，并對經(jīng)營活動的業(yè)績與規(guī)定的目標進行比較分析，全員參與，保證企業(yè)總體目標的實現(xiàn)。它強調(diào)按確定的經(jīng)濟指標進行事前、事中控制，事后分析考核，做到經(jīng)濟責任、經(jīng)濟權(quán)利、經(jīng)濟效益、經(jīng)濟利益相結(jié)合，并把企業(yè)資產(chǎn)和生產(chǎn)資料的使用、經(jīng)營和管理落實到每個職工，充分發(fā)揮其作用，這樣就能有力地保證企業(yè)經(jīng)濟效益有新的增長，企業(yè)資產(chǎn)能保值增值。
ERP系統(tǒng)以供應鏈管理思想為核心，對企業(yè)從供應商到客戶的供應鏈（價值鏈）進行管理。ERP條件下的責任會計控制系統(tǒng)把責任控制與生產(chǎn)和業(yè)務系統(tǒng)充分集成，將企業(yè)的總體目標分解轉(zhuǎn)化為各責任中心的責任預算，各責任中心再根據(jù)總體目標協(xié)調(diào)和調(diào)整自己的目標，使之與總體目標一致保證企業(yè)計劃的實施和目標的落實。該系統(tǒng)的特點是面向業(yè)務流程，強調(diào)過程控制。
三、ERP條件下責任會計工作的內(nèi)容
在ERP環(huán)境下，企業(yè)為了適應競爭日益激烈的市場，應對傳統(tǒng)責任會計進行變革。責任會計工作的內(nèi)容重點有以下幾點：
（一）劃分責任中心
責任會計以責任成本控制為重點。劃分責任層次，確定責任中心，是建立責任會計系統(tǒng)的關鍵。會計人員在ERP系統(tǒng)中可以靈活設置成本中心與利潤中心，建立新型責任成本制度。成本責任中心的劃分以價值鏈的節(jié)點為依據(jù)，就是說，要以相同增值目標的作業(yè)區(qū)作為成本責任中心，為它們的價值增加和耗費進行計量、確認和考核。同時有必要構(gòu)建與成本核算基礎相符的作業(yè)中心。作業(yè)中心是若干作業(yè)的集合，它是由資源耗費原因（資源動因）相同或相近的若干作業(yè)組成，以作業(yè)中心為基礎進行責任成本控制，有利于成本控制的精細化。
?。ǘ┐_定責任考核標準
傳統(tǒng)責任會計中對投資中心和利潤中心的控制指標仍然適用于以作業(yè)成本法為基礎的責任會計。但是，對于作業(yè)中心必須增設相應的控制指標作為考核依據(jù)，除了財務指標外，時間、質(zhì)量和效率也應該成為業(yè)績控制的指標。例如從產(chǎn)出到交付用戶所花費的時間，用以考核業(yè)務周期和是否按時交貨；實際成本降低額、成本趨勢、單位成本都是效率是否提高的重要指標；增量作業(yè)效益占增量作業(yè)成本比率反映了投入產(chǎn)出率；已用作業(yè)能力占總作業(yè)能力比率反映資源利用率。會計人員需要預先設定責任中心考核指標的計劃值。對于成本中心來說，確定科學合理的責任預算是責任成本控制的基礎。
?。ㄈ┐_定內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價
為了合理、準確地反映各責任中心之間的相互聯(lián)系和責任關系，會計人員要建立企業(yè)內(nèi)部的結(jié)算制度，科學合理的確定內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格，并根據(jù)各種產(chǎn)品或勞務的具體情況來決定轉(zhuǎn)讓價格的確定方式。內(nèi)部結(jié)算制度的形式有多樣，如內(nèi)部轉(zhuǎn)讓通知單、內(nèi)部托收承付結(jié)算等方式。合理的轉(zhuǎn)移定價制度應同時達到三個目標：業(yè)績評價準確，目標一致和保留責任中心（分部）的經(jīng)營自主權(quán)。業(yè)績評價準確是指不能使任何分部以其余分部的利益換取自身的利益。也就是說，在一個分部受益的同時其他分部不應受損失。目標一致是指分部經(jīng)理的抉擇應能使公司整體利潤最大化。分部經(jīng)營自主權(quán)則要求公司高層不應干涉分部經(jīng)理的決策自由。
?。ㄋ模┰O定系統(tǒng)輸出報告的規(guī)則
會計人員要確定系統(tǒng)報告輸出規(guī)則，包括格式、時間等。報告規(guī)則設計好后，以上核算可以隨時進行，各種考核數(shù)據(jù)即輸即現(xiàn)，系統(tǒng)隨時按要求提供所需信息。
（五）業(yè)績考核
基于ERP系統(tǒng)的責任會計中，時間、質(zhì)量和效率都是業(yè)績考核的主要指標。因此，考核業(yè)務周期和按時交貨也十分重要。同時，質(zhì)量和效率也是評價業(yè)績不可缺少的兩方面，其中生產(chǎn)率和成本是效率的標志，具體包括實際成本降低額、成本趨勢、單位成本等指標。會計人員通過定量分析，確定差異的發(fā)生程度；通過定性分析，找出差異產(chǎn)生的原因。會計人員要建立多層次的業(yè)績考核制度，例如日考核、周考核、旬考核和月考核。對各責任中心的成本費用、收入及利潤等做到實時信息輸出和信息查詢，以便在經(jīng)營過程中進行實時及動態(tài)的調(diào)整。特別是日責任成本控制，會計人員每日分析對比與計劃的差異信息，并及時反饋給生產(chǎn)單位，指導產(chǎn)品生產(chǎn)過程控制，實現(xiàn)全過程成本管理控制。
?。└倪M措施
會計人員通過責任指標分析結(jié)果，提出改進建議，提請各責任中心與最高管理部門加以控制。同時，建立各責任中心指標完成情況與個人經(jīng)濟利益聯(lián)動機制，獎優(yōu)罰劣，使人人都有責任感和緊迫感，積極主動的參與成本管理。
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