代銷貨物是現(xiàn)行增值稅和營(yíng)業(yè)稅的一項(xiàng)特殊應(yīng)稅業(yè)務(wù)。是指受托方按委托方的要求銷售委托方的貨物，并收取手續(xù)費(fèi)的活動(dòng)。即受托方以委托方的名義，從事銷售委托方的貨物，對(duì)代銷貨物發(fā)生的質(zhì)量問(wèn)題以及法律責(zé)任，都由委托方負(fù)責(zé)。筆者現(xiàn)從委托雙方的角度就代銷貨物的稅務(wù)及會(huì)計(jì)處理進(jìn)行分析。
一、稅法關(guān)于代銷貨物行為的相關(guān)規(guī)定
《增值稅暫行條例》規(guī)定，將貨物交付他人代銷應(yīng)視同銷售貨物繳納增值稅。委托代銷貨物的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到代銷單位銷售的代銷清單的當(dāng)天。而根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅若干政策的通知》(財(cái)稅[2005]165號(hào))的規(guī)定，企業(yè)委托代銷貨物的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間有明顯變化，不再僅以是否收到代銷清單為標(biāo)志。即使未收到代銷清單但收到貨款或發(fā)出代銷商品達(dá)180天的同樣要視同銷售計(jì)算增值稅。這就要求企業(yè)財(cái)務(wù)人員計(jì)算委托代銷貨物增值稅時(shí)必須注意最新政策的規(guī)定。
《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》規(guī)定，納稅人因受托代購(gòu)代銷貨物收取的手續(xù)費(fèi)應(yīng)按服務(wù)業(yè)中的“代理業(yè)”計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。
二、新準(zhǔn)則對(duì)委托代銷行為的會(huì)計(jì)處理規(guī)定
新收入準(zhǔn)則明確規(guī)定，商品銷售收入，應(yīng)在下列條件均能滿足時(shí)予以確認(rèn)：1．企業(yè)已經(jīng)將商品所有權(quán)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；2．企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制；3.收入的金額能可靠地計(jì)量；4．與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)；5．相關(guān)成本能可靠地計(jì)量。企業(yè)在賬務(wù)處理上單獨(dú)設(shè)立相關(guān)的科目進(jìn)行核算，反映已經(jīng)發(fā)生但尚未確認(rèn)收入的商品成本。
三、代銷貨物的稅務(wù)處理
稅法規(guī)定，委托代銷行為應(yīng)視同銷售貨物征收增值稅，并就提供代銷貨物的勞務(wù)所取得的手續(xù)費(fèi)征收營(yíng)業(yè)稅。因而，代銷貨物既涉及增值稅的計(jì)算，又涉及營(yíng)業(yè)稅的計(jì)算。委托代銷主要有視同買斷、支付手續(xù)費(fèi)兩種方式。
(一)視同買斷方式。
視同買斷方式稅務(wù)處理的關(guān)鍵在于將該業(yè)務(wù)分解為委托方銷售商品及受托方購(gòu)進(jìn)商品兩筆業(yè)務(wù)。作為一般購(gòu)銷處理，只對(duì)購(gòu)銷業(yè)務(wù)征收增值稅。
例1：向陽(yáng)工廠委托友華商場(chǎng)銷售甲商品100件， 協(xié)議價(jià)為每件100元，該商品成本每件80元，增值稅率17%。向陽(yáng)工廠收到友華商場(chǎng)開(kāi)來(lái)的代銷清單時(shí)開(kāi)具增值稅發(fā)票，發(fā)票上注明：售價(jià)10 000元，增值稅1 700元。友華商場(chǎng)實(shí)際銷售時(shí)開(kāi)具的增值稅發(fā)上注明：售價(jià)12 000元，增值稅為 2 040元。
1.向陽(yáng)工廠的會(huì)計(jì)處理
（1）發(fā)出代銷商品時(shí)：
（2）收到代銷清單，并結(jié)清貨款時(shí)：
2.友華商場(chǎng)的會(huì)計(jì)處理
（1）到甲商品時(shí)：
（2）實(shí)際銷售時(shí)：
（3）按合同協(xié)議價(jià)將款項(xiàng)付給向陽(yáng)工廠時(shí)：
（二）收取手續(xù)費(fèi)的稅務(wù)處理。
代銷業(yè)務(wù)收取手續(xù)費(fèi)方式稅務(wù)處理的關(guān)鍵在于既要將該業(yè)務(wù)分解為委托方銷售商品及受托方購(gòu)進(jìn)商品兩筆業(yè)務(wù)，對(duì)購(gòu)銷業(yè)務(wù)征收增值稅；還要對(duì)受托方提供應(yīng)稅勞務(wù)所取得的收入按服務(wù)業(yè)稅目征收營(yíng)業(yè)稅。如果受托方將代銷貨物按與委托方的協(xié)議售價(jià)出售，并收取一定比例收取手續(xù)費(fèi)，該手續(xù)費(fèi)即為營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)。
例2：甲企業(yè)委托乙企業(yè)銷售商品，乙企業(yè)按工廠規(guī)定價(jià)格銷售,每件商品不含稅價(jià)200元，每件商品成本為120元，增值稅稅率17%。甲企業(yè)按協(xié)議售價(jià)的10%支付代銷手續(xù)費(fèi)。3月甲企業(yè)發(fā)出代銷商品1 000件，乙企業(yè)實(shí)現(xiàn)銷售600件，雙方已經(jīng)結(jié)算款項(xiàng)。受托方代銷手續(xù)費(fèi)營(yíng)業(yè)稅適用稅率為5%。
1.委托方(甲企業(yè))相關(guān)的會(huì)計(jì)處理
(1) 發(fā)出代銷商品時(shí):
(2) 收到代銷清單時(shí):
(3) 計(jì)算應(yīng)支付的代銷手續(xù)費(fèi)時(shí):
(4) 收到乙企業(yè)匯來(lái)的貨款凈額：
2.受托方(乙企業(yè))相關(guān)的會(huì)計(jì)處理
(1) 收到甲企業(yè)商品時(shí)：
(2)實(shí)際銷售商品600件時(shí):
(3)收到委托方的專用發(fā)票時(shí):
(4)支付扣除手續(xù)費(fèi)后的代銷款時(shí):
(5)計(jì)算并結(jié)轉(zhuǎn)代銷手續(xù)費(fèi)收入應(yīng)交的營(yíng)業(yè)稅時(shí):
如果受托方將代銷貨物加價(jià)出售，仍與委托方按原價(jià)結(jié)算，并另外收取手續(xù)費(fèi)，計(jì)稅方法與上例相同，但所加價(jià)的收入應(yīng)同時(shí)分別并入銷售金額和手續(xù)費(fèi)金額之內(nèi)分別計(jì)算繳納增值稅和營(yíng)業(yè)稅。
