摘 要:在會(huì)計(jì)倫理道德空間以外,會(huì)計(jì)誠(chéng)信的缺失源于經(jīng)濟(jì)契約簽訂的不完備性和契約管理的低效,這在轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟(jì)和新興資本市場(chǎng)尤為顯著。會(huì)計(jì)誠(chéng)信的重塑應(yīng)鑒戒契約管理的思路,契約簽訂以前,通過(guò)規(guī)范分配風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任,降低不確定性,明確公司治理層領(lǐng)導(dǎo)的會(huì)計(jì)行為責(zé)任。
契約簽訂之后,則由會(huì)計(jì)從業(yè)職員在治理層領(lǐng)導(dǎo)失去誠(chéng)信時(shí),與外部審計(jì)及法律訴訟協(xié)同管理。整個(gè)管理過(guò)程表現(xiàn)為會(huì)計(jì)從業(yè)主體在公司治理職員和會(huì)計(jì)從業(yè)職員之間的相機(jī)抉擇,抉擇的依據(jù)是預(yù)期風(fēng)險(xiǎn)和收益相匹配。老實(shí)取信是道德的基本要求,也是道德的最高境界,但會(huì)計(jì)誠(chéng)信的喪失不能簡(jiǎn)樸地歸咎于會(huì)計(jì)從業(yè)職員沒(méi)有職業(yè)道德,由于會(huì)計(jì)信息的傳遞具有經(jīng)濟(jì)后果,這就提供了信息失真的局部利益誘因。本文鑒戒契約管理的思路,分析會(huì)計(jì)誠(chéng)信缺失這一國(guó)際性挫折的原因,凸起了轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟(jì)中契約的不完備性和管理效率的缺陷對(duì)誠(chéng)信缺失的加重。
一、會(huì)計(jì)誠(chéng)信缺失的局部利益誘因:全球性的挫折自從科斯提出交易本錢學(xué)說(shuō)以來(lái),以契約的觀點(diǎn)研究經(jīng)濟(jì)軌制的方法逐漸盛行,把經(jīng)濟(jì)軌制還原為契約,契約之前是交易,契約之后是管理。在契約觀下,會(huì)計(jì)信息的傳遞能夠影響企業(yè)契約的簽訂和執(zhí)行,從而具有經(jīng)濟(jì)后果。不管是成熟抑或是新興的資本市場(chǎng),報(bào)表信息都會(huì)影響投資契約的執(zhí)行,每一個(gè)“精心設(shè)計(jì)”的會(huì)計(jì)指標(biāo)都可能造成股價(jià)的劇烈波動(dòng)和交易量迅速攀升,而投資流動(dòng)也成為會(huì)計(jì)誠(chéng)信缺失最嚴(yán)峻的部門。
從安然、世通、施樂(lè)再到默克,美國(guó)資本市場(chǎng)的投資者在不斷打擊下終極喪失了投資決心信念。公司治理層通過(guò)盈余操作可以暫時(shí)穩(wěn)住股價(jià),免去經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)下滑所應(yīng)受的懲罰,這種短期行為及其所對(duì)應(yīng)的收益便構(gòu)成了會(huì)計(jì)誠(chéng)信缺失的局部利益誘因,詳細(xì)可以表現(xiàn)為公司在過(guò)失之后繼承獲得投資,也可以表現(xiàn)為治理職員在經(jīng)營(yíng)不善時(shí)避免所有權(quán)爭(zhēng)奪等外部機(jī)制導(dǎo)致的替代。但是從長(zhǎng)期來(lái)看,這種行為破壞了市場(chǎng)契約所依靠的公平原則,對(duì)于公司的利益相關(guān)方來(lái)說(shuō),會(huì)計(jì)誠(chéng)信的缺失行為打破了通過(guò)整體獲益的獨(dú)一財(cái)富增進(jìn)模式,反而采取了財(cái)富的無(wú)序活動(dòng)來(lái)獲得短期收益,終極的結(jié)果是市場(chǎng)契約的破壞,而重建市場(chǎng)規(guī)則的本錢將是逾額的。我國(guó)處于社會(huì)轉(zhuǎn)型時(shí)期,在獲得經(jīng)濟(jì)發(fā)展的契機(jī)時(shí)卻也帶來(lái)了道德失范之困惑。在會(huì)計(jì)領(lǐng)域,會(huì)計(jì)職業(yè)道德失范便表現(xiàn)為會(huì)計(jì)誠(chéng)信的缺失,因?yàn)槭袌?chǎng)基礎(chǔ)舉措措施尚未完全鋪就,重復(fù)交易的系統(tǒng)尚未完善,從而使作為契約效率體現(xiàn)的信譽(yù)機(jī)會(huì)計(jì)論文制難以建立,使得謀取短期利益的誘因更易滋生。新興的資本市場(chǎng)成為很多公司有價(jià)值的殼資源來(lái)源,融資被冠以“圈錢”的名號(hào),甚至泛起了銀廣夏這樣幾乎沒(méi)有主營(yíng)業(yè)務(wù)的上市公司。
如斯,公司契約的有效性得不到保證,投資者依賴二級(jí)市場(chǎng)的差價(jià)獲得投契收益,也就是市場(chǎng)規(guī)則難以生效。因此,會(huì)計(jì)誠(chéng)信的缺失已構(gòu)玉成球性的挫折,不管是成熟或是新興的資本市場(chǎng),都存在由于局部利益而驅(qū)使會(huì)計(jì)誠(chéng)信的喪失,只不外后者因?yàn)槿狈π抛u(yù)機(jī)制賴以存在的重復(fù)交易系統(tǒng),這些誘因會(huì)更強(qiáng)烈,產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)后果也更惡劣。
二、會(huì)計(jì)誠(chéng)信缺失的契約觀闡述:不完備性和管理低效中國(guó)的會(huì)計(jì)誠(chéng)信缺失表現(xiàn)為兩個(gè)層面:一是因?yàn)槠跫s的不完備性導(dǎo)致公司的各簽約方在契約的執(zhí)行過(guò)程中發(fā)生各種沖突,從而使公司治理領(lǐng)導(dǎo)利用失真的會(huì)計(jì)信息調(diào)整利益分配格式,并轉(zhuǎn)嫁造假風(fēng)險(xiǎn);二是在治理領(lǐng)導(dǎo)泛起機(jī)會(huì)主義傾向時(shí),公司內(nèi)外從業(yè)職員根據(jù)自身利益選擇附和策略,從而使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師公信力降低。
1、契約的非完備性和誠(chéng)信風(fēng)險(xiǎn)的轉(zhuǎn)嫁。經(jīng)濟(jì)契約的簽訂具有本錢,好比公司是利益相關(guān)方就合作關(guān)系締結(jié)的一系列契約,而契約又是不完備的,由于簽訂者的有限理性使得未來(lái)的不確定性難以完整體現(xiàn)在初始契約,這樣,公司在未來(lái)運(yùn)作時(shí)老是會(huì)產(chǎn)生利益相關(guān)方之間的沖突,好比股東和經(jīng)理、股東和債權(quán)人、大股東和小股東以及經(jīng)理和員工等等。會(huì)計(jì)誠(chéng)信喪失的局部利益誘因多發(fā)于此類沖突,代辦代理本錢是契約不完備性的代表性體現(xiàn),因?yàn)槠跫s難以對(duì)日昆裔辦代理人的努力程度和回報(bào)正確猜測(cè)并寫入合同,所以,通行的辦法是將代辦代理人努力程度和公司績(jī)效掛鉤。這種替換使得代辦代理人具有機(jī)會(huì)主義傾向,即通過(guò)操作會(huì)計(jì)利潤(rùn)信息來(lái)誤導(dǎo)委托方對(duì)代辦代理契約的履約行為,這一行為表現(xiàn)在實(shí)務(wù)中,則是會(huì)計(jì)界的道德淪喪。會(huì)計(jì)誠(chéng)信基于契約不完備性的缺失,實(shí)在質(zhì)是代辦代理人使公司治理領(lǐng)導(dǎo)在局部利益誘因下操作會(huì)計(jì)信息的機(jī)會(huì)主義行為,從會(huì)計(jì)誠(chéng)信的事后利益分配結(jié)果來(lái)看,會(huì)計(jì)從業(yè)職員無(wú)疑不是最大的利益既得者。考察我國(guó)資本市場(chǎng)治理職員存在的普遍題目,如“高在職消費(fèi)、廠長(zhǎng)工資、經(jīng)理本錢”等等,體現(xiàn)了在資源配置的變動(dòng)和產(chǎn)權(quán)的重新界定過(guò)程中,公司治理層為重新分配利潤(rùn)而利用會(huì)計(jì)這一重要的操作工具,以喪失會(huì)計(jì)誠(chéng)信為代價(jià),追求局部利益的最大化的行為。中國(guó)的公司治理層存在普遍的激勵(lì)不足,這也是新興資本市場(chǎng)契約高度不完備的體現(xiàn),由于尚未明晰的產(chǎn)權(quán)使得公司契約的執(zhí)行更具不確定性,尤其是治理職員的預(yù)期風(fēng)險(xiǎn)和收益的分歧錯(cuò)誤等,這也是由中國(guó)特殊的社會(huì)結(jié)構(gòu)所決定的。
2、契約的管理低效和CPA公信力的下降。不完備的企業(yè)契約簽訂之后便對(duì)其管理提出了要求,既然會(huì)計(jì)誠(chéng)信的缺失主要源于治理職員在局部利益誘因下的機(jī)會(huì)主義傾向,那么管理的方向也就應(yīng)該圍繞對(duì)機(jī)會(huì)主義按捺的主題?，F(xiàn)行公司契約的管理機(jī)制主要由內(nèi)部的管理結(jié)構(gòu),外部的獨(dú)立審計(jì)、法律訴訟和所有權(quán)市場(chǎng)等構(gòu)成,這些管理機(jī)制對(duì)于新興的資本市場(chǎng)效率不高。從代辦代理本錢的角度來(lái)看,不局限于成熟資本市場(chǎng)一級(jí)代辦代理本錢為主的邏輯,我國(guó)的公司管理結(jié)構(gòu)體現(xiàn)為行政干涉干與下的經(jīng)營(yíng)者控制,這是由不公道的產(chǎn)權(quán)機(jī)制路徑依靠的特性所決定的。當(dāng)股權(quán)集中到一定程度,使得一個(gè)所有者就能有效地控制公司時(shí),公司的代辦代理題目會(huì)從經(jīng)理層與所有者之間的利益沖突轉(zhuǎn)向控股股東與少數(shù)股東之間的利益沖突。因此,我國(guó)的代辦代理本錢發(fā)生了層次延展,債權(quán)人和中、小股東的利益難以得到保護(hù),也就構(gòu)成現(xiàn)行公司管理的剛性。因?yàn)闀?huì)計(jì)信息是資本市場(chǎng)投資流動(dòng)的重要簽約信息,當(dāng)這一信息失真,投資者的利益首先受損,也就是管理剛性導(dǎo)致的公司造假失敗的不菲本錢往往由中、小股民承擔(dān)。根據(jù)王躍堂和趙子夜的研究,我國(guó)上市公司的審計(jì)意見(jiàn)受到股權(quán)結(jié)構(gòu)的明顯影響,股權(quán)結(jié)構(gòu)越不公道,如一股獨(dú)大,股權(quán)制衡度低,對(duì)外部獨(dú)立審計(jì)鑒證的需求不強(qiáng),審計(jì)意見(jiàn)的出具也就呈現(xiàn)出越低的獨(dú)立性。李樹(shù)華的研究也表明,我國(guó)的審計(jì)市場(chǎng)因?yàn)槿狈?duì)獨(dú)立審計(jì)的自愿性需求,因而難以構(gòu)建高質(zhì)量的審計(jì)鑒證市場(chǎng)。從這一角度來(lái)說(shuō),當(dāng)公司治理層發(fā)氣憤但愿會(huì)主義傾向,公司內(nèi)、外的從業(yè)職員,即會(huì)計(jì)工作者和注冊(cè)會(huì)計(jì)師經(jīng)自身的效用行為評(píng)價(jià)選擇合謀的策略,從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)誠(chéng)信在整個(gè)會(huì)計(jì)職業(yè)界層面上的缺失。(責(zé)任編輯：會(huì)計(jì)論文)
