隨著我國高校辦學(xué)自主權(quán)和對內(nèi)對外經(jīng)濟交往領(lǐng)域的不斷擴大,高校內(nèi)部審計內(nèi)容越來越復(fù)雜,內(nèi)部審計責(zé)任越來越強,內(nèi)部審計風(fēng)險不可避免地逐漸增大。分析高校內(nèi)部審計風(fēng)險產(chǎn)生的原因,探索規(guī)避風(fēng)險的措施,對當前高校全面健康發(fā)展具有重要意義。
一、高校內(nèi)部審計風(fēng)險的內(nèi)涵
根據(jù)我國《獨立審計具體準則第9號——內(nèi)部控制和審計風(fēng)險》對審計風(fēng)險的定義:“審計風(fēng)險是指會計報表存在重大錯報或漏報,而注冊會計師審計后發(fā)表不恰當審計意見的可能性。”我國《國有企業(yè)財務(wù)審計準則(試行)》規(guī)定審計風(fēng)險“是指被審計企業(yè)的財務(wù)報表和其他會計資料沒有公允地反映其財務(wù)收支狀況,審計人員卻認為已經(jīng)公允地反映;或者被審計企業(yè)的財務(wù)報表和其他會計資料總體上已經(jīng)公允地反映了其財務(wù)收支狀況,審計人員卻認為沒有公允地反映,并據(jù)以發(fā)表不恰當審計意見或結(jié)論,給利用審計結(jié)果者帶來損失,而追究審計人員責(zé)任的可能性”。結(jié)合上述規(guī)定,高校內(nèi)部審計風(fēng)險應(yīng)該是高校內(nèi)部審計主體依據(jù)已知的審計資料,對審計對象做出不恰當審計結(jié)論的可能性。高校內(nèi)部審計風(fēng)險有兩個明顯特征:一是審計資料并不限于單純的財務(wù)會計資料,還包括高校在建工程、物資采購、固定資產(chǎn)、經(jīng)濟責(zé)任和內(nèi)控制度等諸多專業(yè)資料;二是高校內(nèi)部審計風(fēng)險經(jīng)常表現(xiàn)為,高校的財務(wù)報表存在重大錯報、漏報或者內(nèi)部管理上存在重大弊端或漏洞,而審計主體卻認為是合法、公允的,而發(fā)表不恰當審計結(jié)論的可能性。
高校內(nèi)部審計風(fēng)險大體包括兩個方面,一是來自高校客觀的環(huán)境制約所造成的審計職業(yè)風(fēng)險;二是高校審計人員能力所限,或主觀判斷錯誤造成的審計工作風(fēng)險。前者多來自外部環(huán)境對審計行為構(gòu)成的風(fēng)險,后者多來自個人主觀因素對審計行為造成的風(fēng)險。高校內(nèi)部審計風(fēng)險具有客觀性、普遍性和潛在性等特點。客觀性指無論審計人員如何努力,都不會將審計風(fēng)險控制到零的程度,審計風(fēng)險的存在有自身客觀必然性;普遍性指隨著高校內(nèi)部審計范圍的擴大,內(nèi)部審計風(fēng)險存在于審計的每個項目和環(huán)節(jié),例如財務(wù)收支、固定資產(chǎn)管理、基建和修繕、領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責(zé)任等等;潛在性指這種審計風(fēng)險不一定能及時顯現(xiàn),而可能在未來產(chǎn)生直接或間接的重大損失。
二、高校內(nèi)部審計風(fēng)險的成因
造成高校內(nèi)部審計風(fēng)險的因素是多方面的,總體有客觀和主觀兩方面因素?？陀^因素與高校體制結(jié)構(gòu)、審計行業(yè)政策、高校經(jīng)濟發(fā)展密切相關(guān),主要體現(xiàn)在:
(一)高校內(nèi)部審計機構(gòu)獨立性不強
2003年5月1日起實施的《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》第四條規(guī)定:“內(nèi)部審計機構(gòu)在本單位主要負責(zé)人或者權(quán)利機構(gòu)的領(lǐng)導(dǎo)下開展工作”。照此規(guī)定,我國高校的內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)該是在校(院)長及校(院)黨委或校董事會等權(quán)利機構(gòu)的領(lǐng)導(dǎo)下開展工作。但我國高校內(nèi)部審計機構(gòu)的組織形式多為下列幾種:一是在主管財務(wù)的副校(院)長領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計機構(gòu);二是由紀檢、監(jiān)察部門領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計機構(gòu);三是與紀檢、監(jiān)察部門合署辦公的內(nèi)部審計機構(gòu);四是屬于財會部門領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計機構(gòu)。而且,許多高校負責(zé)人既領(lǐng)導(dǎo)財務(wù)部門又領(lǐng)導(dǎo)審計部門,審計過程、問題的公開披露和糾正不可避免地受到限制。許多審計事項不可避免地涉及高校管理者和決策者,如果高校負責(zé)人沒有理解和支持的態(tài)度,很難想象內(nèi)部審計能對高校運作和財務(wù)管理作出客觀、公正的評價。這種結(jié)構(gòu)弊端導(dǎo)致內(nèi)部審計的獨立性不如外部審計,常常遭到不同形式的行政干預(yù),影響內(nèi)部審計公信力。高校內(nèi)部審計作為提高經(jīng)濟效益和管理科學(xué)化的重要手段,體制結(jié)構(gòu)制約已經(jīng)成為高校內(nèi)部審計風(fēng)險產(chǎn)生的重要因素。
(二)缺少有效的高校內(nèi)部審計評價機制
不少高校正逐步建立完善的質(zhì)量控制制度。事前審計計劃、事中審計程序、報告期審計復(fù)核。但在審計報告期,由于內(nèi)部審計部門和其他部門的同級和同事關(guān)系,審計報告因環(huán)境所限,帶有協(xié)調(diào)關(guān)系色彩,以肯定工作成績?yōu)榛{(diào),問題定性比較模糊,使得一些高校內(nèi)部審計質(zhì)量受到制約,給高校健康發(fā)展帶來風(fēng)險。
(三)高校內(nèi)部審計法規(guī)不完善
近年來,內(nèi)部審計工作的法制建設(shè)取得了很大成就。現(xiàn)有高校內(nèi)審工作依據(jù)國家審計署頒布的《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》、教育部發(fā)布的《教育系統(tǒng)內(nèi)部審計工作規(guī)定》、《教育系統(tǒng)內(nèi)部審計工作準則》以及中國內(nèi)部審計協(xié)會頒布的《內(nèi)部審計基本準則》與《內(nèi)部審計具體準則》等規(guī)章。但以上規(guī)定、準則均未上升到法律、法規(guī)的高度,并且指導(dǎo)性條款多,缺少高教業(yè)內(nèi)各項運行細化規(guī)范和具體意見。審計準則與現(xiàn)行經(jīng)濟發(fā)展要求之間存在一定差距,在涉及法律訴訟案件時常常處于被動地位。為此,必須要加強高校內(nèi)部審計實施細則和審計法規(guī)建設(shè)。
(四)高校審計對象范圍不斷擴大
由于高校體制改革不斷深入,審計的范圍不斷擴大,已經(jīng)從財務(wù)收支延伸到資產(chǎn)管理、物資采購、基建工程、經(jīng)濟責(zé)任和內(nèi)控制度等方面。審計方法從事后審計轉(zhuǎn)變成事前(中)和全過程跟蹤審計,審計人員要參與到各項經(jīng)濟和管理活動中。審計目的從經(jīng)濟監(jiān)督變?yōu)楦纳乒芾?提高經(jīng)濟效益,為管理層提供決策依據(jù)上。如果審計人員對校內(nèi)各種經(jīng)濟發(fā)展情況認識不足就會造成判斷失誤,加大審計風(fēng)險。
(五)審計資源占有的非對稱性
高校擴建后大多校園分散,管理上相對不集中。對于審計人員來說,要想在一個較短的時間內(nèi)廣泛占有審計資源,顯然比較困難。與長期加工和使用審計信息的被審計單位相比,其審計資源的不對稱性很突出,并且有些被審部門還存在“兩本賬”、隱瞞或篡改審計資料的現(xiàn)象。因此,審計人員與被審計單位在審計資源占有上的非對稱性往往會形成審計風(fēng)險。
(六)信息環(huán)境變革易導(dǎo)致審計風(fēng)險
高校財會工作基本實現(xiàn)電算化、網(wǎng)絡(luò)化。數(shù)據(jù)的存儲介質(zhì)和傳輸形式發(fā)生了變化,內(nèi)部控制制度的安全性、保密性已經(jīng)突破單個部門能完全掌控的范圍。在手工會計環(huán)境下,熟悉財務(wù)的審計人員能根據(jù)會計鉤稽關(guān)系,辨別被修改的線索和痕跡。而電算化的施行,對原始數(shù)據(jù)的非法修改和刪除、病毒破壞、黑客侵襲等行為加大了審計人員識別難度。高校電算化系統(tǒng)的定期安全測試和審計,已經(jīng)成為高校內(nèi)部審計新的重要范圍。
高校內(nèi)部審計風(fēng)險主觀因素主要體現(xiàn)在兩個方面:
一是高校內(nèi)部審計人員自身素質(zhì)偏低。審計人員素質(zhì)的高低是決定審計風(fēng)險大小的主要因素,直接關(guān)系到審計建議的正確性,影響決策層的政策制定。審計人員的素質(zhì)包括從事審計需要的政策法規(guī)水平、專業(yè)知識技能、審計職業(yè)道德等。目前,我國高校部分審計人員綜合素質(zhì)偏低、知識結(jié)構(gòu)單一、知識更新較慢、專業(yè)勝任能力不強,無力發(fā)現(xiàn)錯弊。還有部分審計人員缺乏應(yīng)有的職業(yè)道德,徇私情、害怕打擊報復(fù),發(fā)現(xiàn)重大問題時不能正確履行審計職責(zé)、甚至放棄原則,提供與事實不符的審計結(jié)論。同時,由于審計部門近年來任務(wù)加重,人員少,后續(xù)教育、學(xué)習(xí)培訓(xùn)又跟不上,以致一些內(nèi)審人員的綜合素質(zhì)與目前的審計工作不相適應(yīng)。
二是高校內(nèi)部審計手段的單一,方式的落后。目前,高校內(nèi)部審計仍然以賬項基礎(chǔ)審計方法為主,主要審計目的是“查錯防弊”,內(nèi)審人員風(fēng)險觀念淡薄,審計風(fēng)險控制因素考慮較少,更談不上運用最新的、以風(fēng)險導(dǎo)向為核心的審計方法來防范和化解風(fēng)險;在具體操作中,先進的監(jiān)督軟件和內(nèi)審信息網(wǎng)絡(luò)化還是空白,審計手段仍沿用傳統(tǒng)的單一手工操作、抽樣判斷等。為此,如果專業(yè)判斷能力不強或樣本選擇不當,都有可能使審查的結(jié)論帶有一定的片面性或者遺漏,甚至與事實嚴重偏離,出現(xiàn)審計風(fēng)險。
三、高校內(nèi)部審計風(fēng)險控制的建議
高校內(nèi)部審計風(fēng)險雖然具有存在的客觀性和必然性,但這種風(fēng)險完全可以在一定條件下,通過合理的措施,加以防范和減少,以提高審計質(zhì)量。
(一)提高高校領(lǐng)導(dǎo)對內(nèi)部審計的認識
一些高校的領(lǐng)導(dǎo)對內(nèi)部審計工作認識不足、不到位。在他們看來,高校不是生產(chǎn)經(jīng)營單位,內(nèi)部審計在學(xué)校管理中作用不大。因而內(nèi)部審計機構(gòu)的地位得不到肯定,工作得不到重視,很難深入開展。高校審計人員與需要進行審計的工作量不相適應(yīng),出現(xiàn)事多人少的現(xiàn)象;內(nèi)審人員普遍知識面狹窄、業(yè)務(wù)能力不強,很難滿足現(xiàn)行高校發(fā)展的需要,這都與高校領(lǐng)導(dǎo)對審計工作認識不足有關(guān)。學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)特別是主要領(lǐng)導(dǎo)要充分認識到內(nèi)部審計在改善學(xué)校經(jīng)營管理及提高經(jīng)濟效益方面的重要作用,對內(nèi)審部門在人員引進和培訓(xùn),經(jīng)費劃撥,工作獨立性上提供有力支持,對審計意見充分關(guān)注并采納。沒有高校領(lǐng)導(dǎo)的重視,控制高校內(nèi)審風(fēng)險是一句空話。要在高校黨委民主集中制的管理下,逐步擴大院、系兩級審計事務(wù)公開的范圍,營造領(lǐng)導(dǎo)支持和重視內(nèi)部審計,教職工關(guān)注和信賴內(nèi)部審計的新局面。
(二)探索高校內(nèi)部審計模式的新框架
隨著高校與外部經(jīng)濟活動逐步擴展,現(xiàn)代經(jīng)濟活動周期日益縮短,經(jīng)濟活動實時性增強。相比外部審計的滯后性,內(nèi)部審計能夠發(fā)揮及時性的優(yōu)勢,及時審查和評價,極大地提高內(nèi)部審計在高校管理中的作用,減少運行風(fēng)險,促進管理。針對高校內(nèi)審機構(gòu)設(shè)立的必要性,而又獨立性不強的矛盾,建議采取兩種方式:一是高校單獨設(shè)立機構(gòu),受校長領(lǐng)導(dǎo),向校長負責(zé)并報告工作。但是如果校長對審計工作不熟悉或支持不力,仍然不能有效規(guī)避審計風(fēng)險。二是借鑒現(xiàn)代企業(yè)治理框架,避免管理者和內(nèi)部審計師的正面沖突原則,建議在部分高校試行由省級教育管理部門統(tǒng)一管理部分高校的內(nèi)審業(yè)務(wù),統(tǒng)一考慮該校內(nèi)審人員的選擇任用。這些高校內(nèi)審部門可以直接對省教育管理的相關(guān)部門負責(zé),逐步樹立高校內(nèi)審部門的權(quán)威性和獨立性,擴大審計范圍的廣泛性,倡導(dǎo)審計內(nèi)容的前瞻性,做到內(nèi)審工作權(quán)利與責(zé)任相統(tǒng)一,使內(nèi)部審計能更好地促進高校管理。
(三)健全高校內(nèi)部審計質(zhì)量控制和責(zé)任區(qū)分體制
一要建立項目質(zhì)量控制和跟蹤檢查制度,進一步完善審計項目負責(zé)制。做好主審負責(zé)、審計底稿復(fù)核、審計項目質(zhì)量考核,在審前、審中、審后進行質(zhì)量跟蹤,嚴格審查項目存在的問題。二要落實內(nèi)部審計風(fēng)險責(zé)任制,制定切實可行的實施細則和質(zhì)量考核標準,責(zé)任到人,對一些經(jīng)過審計未被發(fā)現(xiàn)而由其他檢查部門發(fā)現(xiàn)或在以后工作中暴露出來的問題,審計部門也要承擔(dān)相關(guān)責(zé)任,這種責(zé)任要根據(jù)審計過程細化到崗位責(zé)任。一項具體的審計活動是由多個審計人員參與,多個程序組成的系統(tǒng)行為。只有明確每個審計人員的責(zé)任,才能形成相互制約與促進的有效機制。必須建立嚴格的責(zé)任追究制度,明確審計各階段審計人員、審計組長和審計機構(gòu)的權(quán)力和責(zé)任,對某個環(huán)節(jié)、某個階段出現(xiàn)的審計差錯,要嚴格追究相應(yīng)責(zé)任人的過錯責(zé)任,促進各級審計人員各負其責(zé),保障審計質(zhì)量。
(四)提高內(nèi)部審計人員素質(zhì)
人才素質(zhì)總體包括兩個方面,一是專業(yè)技術(shù)素質(zhì);二是職業(yè)道德素質(zhì)。高素質(zhì)的人才是審計得以發(fā)揮作用的重要保證,要加大引進、培養(yǎng)內(nèi)審人員的力度。
在人才專業(yè)素質(zhì)上,高校要重視審計人員的引進和培訓(xùn),給審計人員在職稱和待遇上給予關(guān)注,并充分發(fā)揮激勵機制。高校是以教學(xué)和科研為主的事業(yè)單位,如果高校內(nèi)審人員具有豐富的從業(yè)經(jīng)驗、較好的學(xué)歷和職稱,很可能會自發(fā)流動到教學(xué)和科研崗位。相比企業(yè),高校如何引進、穩(wěn)定和培養(yǎng)管理崗位的內(nèi)審技術(shù)人員顯得更迫切。要按照“一崗雙責(zé)”要求,適度將引進教學(xué)和科研的人員充實到審計一線。不斷加強高校內(nèi)審人員業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)培訓(xùn),鼓勵審計人員加強理論研究,總結(jié)提煉實踐經(jīng)驗,增強理論水平,提高解決問題的能力。
內(nèi)審人員職業(yè)道德素質(zhì)在很大程度上決定了審計風(fēng)險大小。職業(yè)道德水平低,缺乏工作責(zé)任心,就可能使內(nèi)審人員不能周全地關(guān)注審計質(zhì)量,造成審計風(fēng)險。內(nèi)審人員的職業(yè)道德包括過硬的政治思想素質(zhì)、嚴謹?shù)墓ぷ髯黠L(fēng)和高度的工作責(zé)任心,要創(chuàng)造和保持一種以崇尚正直和誠信為中心的高校人文精神,從思想上、心理上防范審計風(fēng)險。
(五)加強對審計計劃的控制
高校編制年度審計計劃時,既要合理安排,又要量力而行。高校各項經(jīng)濟活動日趨繁雜,而審計管理人員人手有限,這種矛盾要求高校必須分配審計資源于高風(fēng)險的審計領(lǐng)域,確保識別高校運行中的重大差錯和非法事項,以最低的審計成本對高校風(fēng)險性嚴重、風(fēng)險程度高的業(yè)務(wù)和程序等實施針對性的審計。對于暫無力承擔(dān)的審計項目,充分做好審計前期準備,或者考慮審計外包。完善的合理的審計工作計劃,能有效降低審計風(fēng)險和提高學(xué)校運行效益。
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