摘要：隨著經(jīng)濟的不斷進步，資本市場的建立和發(fā)展，會計信息使用者對會計信息質(zhì)量的要求不斷提高。為了規(guī)范企業(yè)會計確認(rèn)、計量和報告行為，保證會計信息質(zhì)量。2006年2月15日，財政部公布了新的會計準(zhǔn)則，其中資產(chǎn)減值準(zhǔn)備問題較之舊的準(zhǔn)則有了較大的改進。本文為此從資產(chǎn)減值會計基本理論入手，對新舊會計準(zhǔn)則中有關(guān)資產(chǎn)減值的規(guī)定進行了探討，并對我國上市公司資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提行為進行了分析，最后，根據(jù)資產(chǎn)減值理論和實務(wù)中的不足，提出更好地實施資產(chǎn)減值政策的建議。
關(guān)鍵詞：新會計準(zhǔn)則；資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；確認(rèn)；計量；披露
財政部于2006年2月15日頒布了最新的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，自2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。新準(zhǔn)則最明顯的特點就是與國際會計準(zhǔn)則趨同。在各項具體準(zhǔn)則變化中，資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的出現(xiàn)是非常具有現(xiàn)實意義的。與2000年頒布《企業(yè)會計制度》相比，比較明顯的變化是運用公允價值對資產(chǎn)的可收回金額重新定義、對于本準(zhǔn)則限定范圍內(nèi)的資產(chǎn)一經(jīng)確認(rèn)不得轉(zhuǎn)回的規(guī)定和引入資產(chǎn)組進行減值處理等。雖然以前在企業(yè)會計制度中對各項具體資產(chǎn)的減值有著各自明確而詳細(xì)的規(guī)定，但是資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的出現(xiàn)有著積極而現(xiàn)實的意義，它把分布在企業(yè)會計制度中的資產(chǎn)減值做了明確的劃分歸類，并對以前準(zhǔn)則中出現(xiàn)的問題做了更加詳細(xì)明確的限定。因此，研究新準(zhǔn)則中的資產(chǎn)減值不僅在于體現(xiàn)了會計的穩(wěn)健性原則，更有利于對上市公司的監(jiān)管，而且更是順應(yīng)國際慣例。
1 資產(chǎn)減值的概念及范圍
1.1 資產(chǎn)減值的概念
資產(chǎn)減值(impairment of assets)又稱為資產(chǎn)減損，是指因外部因素或內(nèi)部使用方式及使用范圍的變化對資產(chǎn)造成的不利影響。對資產(chǎn)減值問題的探討首先就必須把握資產(chǎn)的涵義。斯普路斯和莫尼茨指出：“資產(chǎn)是預(yù)期的經(jīng)濟利益，這種經(jīng)濟利益已由企業(yè)通過現(xiàn)在的或過去的交易的結(jié)果和獲得”。筆者認(rèn)為，資產(chǎn)定義的價值觀概括了資產(chǎn)的本質(zhì)，比較符合持有資產(chǎn)的目的，因為，從一個持續(xù)經(jīng)營的企業(yè)來說，它持有資產(chǎn)的目的，當(dāng)然是為了獲得未來的經(jīng)濟利益。從理論的角度說，如果把資產(chǎn)定義為未來的經(jīng)濟利益，則當(dāng)資產(chǎn)的賬面成本高于其預(yù)期所能帶來的經(jīng)濟利益時，計提資產(chǎn)減值損失是符合邏輯的，這也正是資產(chǎn)減值會計的內(nèi)涵所在。
1.2 資產(chǎn)減值準(zhǔn)則適用范圍
根據(jù)2006年2月15日，我國財政部發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號-資產(chǎn)減值》的規(guī)定，資產(chǎn)減值計提的范圍進一步擴大， 資產(chǎn)減值準(zhǔn)則對象主要包括一下資產(chǎn)： (1)對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權(quán)投資； (2)采用成本模式進行后續(xù)計量的投資型房地產(chǎn)； (3)固定資產(chǎn)：(4)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)； (5)無形資產(chǎn)； (6)商譽； (7)探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施。事實上， 《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號-資產(chǎn)減值》只規(guī)范了長期資產(chǎn)減值的會計處理問題，存貨、金融資產(chǎn)、遞延稅項資產(chǎn)、雇員福利資產(chǎn)以及特殊行業(yè)的資產(chǎn)的減值問題排除在該準(zhǔn)則適用范圍之外，由其他的會計準(zhǔn)則來規(guī)范。所以，有關(guān)資產(chǎn)減值的相關(guān)規(guī)定涉及了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第5號——生物資產(chǎn)》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第15號——建造合同》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號——所得稅》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第27號——石油天然氣開采》等9個具體會計準(zhǔn)則。
2 資產(chǎn)減值的理論基礎(chǔ)
2.1 會計目標(biāo)理論
受托責(zé)任觀認(rèn)為，會計目標(biāo)是以恰當(dāng)形式有效反映和報告資源受托者的經(jīng)營管理責(zé)任及履行情況，在這種觀點下，強調(diào)的是信息的可驗證性，會計信息應(yīng)盡量準(zhǔn)確、可靠，注重收益的精確計量，因此在計量屬性的選擇上主要采用歷史成本計量；決策有用觀認(rèn)為，財務(wù)會計目標(biāo)在于向信息使用者提供有利于經(jīng)濟決策的會計信息，因此決策有用觀強調(diào)信息的相關(guān)性，而對信息的精確性則沒有嚴(yán)格的要求。在決策有用觀下，會計計量往往采用有別于歷史成本的多種計量屬性并存的計量模式。如果將資產(chǎn)定義為預(yù)期的未來經(jīng)濟利益，那么，當(dāng)資產(chǎn)的賬面成本高于該資產(chǎn)預(yù)期的未來經(jīng)濟利益時，根據(jù)會計信息的相關(guān)性要求，財務(wù)會計應(yīng)該正確反映該資產(chǎn)的減值損失，將資產(chǎn)的賬面成本高于實際價值的部分確認(rèn)為減值損失或費用，以反映客觀存在的資產(chǎn)價值的減少，全面、公允地反映企業(yè)現(xiàn)時價值狀況，揭示潛在風(fēng)險。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備為資產(chǎn)的真實價值提供信息，一般認(rèn)為，資產(chǎn)計量越接近真實價值，越有助于信息使用者的投資決策。從這個意義上講，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的理論起點為決策有用觀，它的目標(biāo)是通過提供資產(chǎn)價值的信息，向現(xiàn)實的和潛在的投資者提供有助于經(jīng)濟決策的信息，而不是向所有者報告其受托責(zé)任及履行情況。
2.2 謹(jǐn)慎性原則的運用
謹(jǐn)慎性原則又稱為穩(wěn)健性原則。FASB在財務(wù)會計概念公告(SFAC)第2號中，將謹(jǐn)慎性表述為：“謹(jǐn)慎性是對于不確定性的一個審慎反應(yīng)，以確保商業(yè)中固有的風(fēng)險和不確定性被充分考慮。因此，在未來收到或支付的兩個估計金額之間有同等的可能性時，謹(jǐn)慎性要求使用比較不樂觀的估計數(shù)。我國對謹(jǐn)慎性原則也做出了規(guī)定，要求企業(yè)在選擇會計處理方法時應(yīng)盡可能不高估資產(chǎn)和收益，也不少計負(fù)債和費用，要求企業(yè)選用的會計處理方法應(yīng)盡可能地建立在比較穩(wěn)妥可靠的基礎(chǔ)上，企業(yè)在處理不確定的經(jīng)濟業(yè)務(wù)時，應(yīng)保持謹(jǐn)慎態(tài)度。在當(dāng)今市場環(huán)境下，由于風(fēng)險的不確定性增加使資產(chǎn)的市場價值經(jīng)常處于不斷變化之中。謹(jǐn)慎性原則要求會計報表應(yīng)向會計信息使用者提供盡可能全面的會計信息，特別是有關(guān)可能發(fā)生的風(fēng)險損失的信息，而資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的信息正是風(fēng)險損失的一部分。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提要求對資產(chǎn)計價采用孰低法，這在資產(chǎn)的計量上體現(xiàn)了不高估資產(chǎn)、不少計費用的謹(jǐn)慎性原則，有利于降低風(fēng)險的不確定性。因此，企業(yè)按照謹(jǐn)慎性原則進行會計處理時，應(yīng)計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。同時，謹(jǐn)慎性原則的運用也為多種計量屬性的運用打開了方便之門，所以，從這個意義上說，謹(jǐn)慎性原則是資產(chǎn)減值會計產(chǎn)生的理論基礎(chǔ)。
3 資產(chǎn)減值的會計處理方法
財務(wù)會計的數(shù)據(jù)進入財務(wù)報表，都必須經(jīng)過確認(rèn)、計量和信息披露等程序。資產(chǎn)減值會計亦不例外，因此本章從資產(chǎn)減值會計的確認(rèn)、計量和信息披露三個方面進行研究。
3.1 資產(chǎn)減值會計的確認(rèn)
資產(chǎn)減值確認(rèn)的實質(zhì)是資產(chǎn)價值的再確認(rèn)。與初始確認(rèn)以交易成本作為入賬依據(jù)不同，資產(chǎn)減值會計對于資產(chǎn)價值的確認(rèn)是在資產(chǎn)持有過程中進行的。它摒棄了只對實際發(fā)生的交易確認(rèn)的傳統(tǒng)慣例，只要某項資產(chǎn)的價格或價值的減損能夠可靠地予以計量，且對決策具有相關(guān)性，就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)價值的減少。它不再局限于過去，而更多地立足于現(xiàn)在、未來。因此，其確認(rèn)不是交易而是事項，即使沒有發(fā)生交易，只要造成資產(chǎn)價值減少的情況已經(jīng)存在，資產(chǎn)價值的下降可以相對可靠地計算，就可以加以確認(rèn)。
3.1.1 資產(chǎn)減值會計的確認(rèn)時間
對于資產(chǎn)減值確認(rèn)的時間，從理論上說，資產(chǎn)減值應(yīng)在發(fā)生的當(dāng)期及時確認(rèn)，但是由于受成本效益原則的約束，在實務(wù)中是很少可能做到的。資產(chǎn)減值準(zhǔn)則第四條規(guī)定：企業(yè)應(yīng)在會計期末判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。基于會計的成本效益原則，企業(yè)宜在對外報出財務(wù)報表時才確認(rèn)資產(chǎn)減值。因為資產(chǎn)減值確認(rèn)、計量等工作比較復(fù)雜，企業(yè)計量時要為此付出大量的人力、物力、財力，所以企業(yè)不宜頻繁確認(rèn)資產(chǎn)減值。但在資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)應(yīng)對資產(chǎn)減值進行確認(rèn)，以保證會計報告的相關(guān)性和可靠性。
3.1.2 資產(chǎn)減值會計的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)
資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，目前主要有三種：即永久性標(biāo)準(zhǔn)、可能性標(biāo)準(zhǔn)和經(jīng)濟性標(biāo)準(zhǔn)。(1)永久性標(biāo)準(zhǔn)指只有永久性資產(chǎn)減值損失才予以確認(rèn)。支持這種標(biāo)準(zhǔn)的主要理由是可以避免確認(rèn)暫時性減值損失。反對者認(rèn)為要分清什么是暫時性減值、什么是永久性減值是困難的，采納這種標(biāo)準(zhǔn)，可能促使管理當(dāng)局故意遞延減值損失的確認(rèn)。而且，永久性標(biāo)準(zhǔn)不符合“資產(chǎn)是能產(chǎn)生未來經(jīng)濟利益的經(jīng)濟資源”這一觀念。(2)可能性標(biāo)準(zhǔn)指對可能的資產(chǎn)減值損失予以確認(rèn)。SFAS144采用的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)是可能性標(biāo)準(zhǔn)。可能性標(biāo)準(zhǔn)是指根據(jù)SFAS5《或有事項的會計處理》確認(rèn)減值損失。SFAS5在說明該準(zhǔn)則的具體應(yīng)用時，即使某項經(jīng)營資產(chǎn)沒有物質(zhì)形態(tài)上的損壞，它的賬面價值也可能大于從它將來的使用中預(yù)期可以收回的金額。例如經(jīng)濟環(huán)境的變化可能會使得生產(chǎn)性設(shè)備的賬面價值不能收回。使用該標(biāo)準(zhǔn)將在資產(chǎn)的賬面價值可能不能足額收回時確認(rèn)減值損失。具體方法是用未來預(yù)計現(xiàn)金流量總額來判斷資產(chǎn)是否減值，如果現(xiàn)金流量總額超出資產(chǎn)的賬面價值，資產(chǎn)就沒有減值；如果資產(chǎn)的賬面價值超過現(xiàn)金流量總額，則資產(chǎn)減值，并對減值資產(chǎn)在公允價值基礎(chǔ)上計量。(3)經(jīng)濟性標(biāo)準(zhǔn)指只要發(fā)生減值就予以確認(rèn)，確認(rèn)和計量采用相同的基礎(chǔ)。由于經(jīng)濟性標(biāo)準(zhǔn)在估算在用價值、確定可收回金額時已考慮各種“可能性”因素，不再要求對可收回金額小于賬面價值的可能性進行評估。IAS36采用經(jīng)濟性原則確認(rèn)減值損失，以對資產(chǎn)的計量為基礎(chǔ)，在資產(chǎn)的可收回金額小于其賬面價值時確認(rèn)一項減值損失，確認(rèn)與計量都采用可收回金額(銷售凈價與使用價值孰高)這同一標(biāo)準(zhǔn)。準(zhǔn)則規(guī)定對可收回金額的計量并不總是需要同時確定資產(chǎn)的銷售凈價與其使用價值；如果資產(chǎn)的銷售凈價和使用價值中任何一項超過其賬面金額就沒有必要估計其他金額；如果資產(chǎn)銷售可獲取的金額缺乏可靠的估計基礎(chǔ)，資產(chǎn)的使用價值可視為其可收回金額；如果沒有理由認(rèn)為資產(chǎn)的使用價值遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過銷售凈價，則資產(chǎn)的銷售凈價可視為其可收回金額。
3.1.3 資產(chǎn)減值的確認(rèn)基礎(chǔ)
關(guān)于資產(chǎn)減值的確認(rèn)基礎(chǔ)，IAS36指出，主體應(yīng)確定單個資產(chǎn)的可收回金額。如果不可能估計單個資產(chǎn)的可收回金額，則主體應(yīng)確定資產(chǎn)所屬現(xiàn)金產(chǎn)出單元的可收回金額。這表明IAS36鼓勵企業(yè)將單個資產(chǎn)作為資產(chǎn)減值的確認(rèn)基礎(chǔ)，在單個資產(chǎn)的可收回金額無法估計時，采用現(xiàn)金產(chǎn)出單元作為確認(rèn)基礎(chǔ)。FASB沒有采用“現(xiàn)金產(chǎn)出單元”概念，而是采用“資產(chǎn)組合”概念，并將其解釋為出于確認(rèn)和計量減值損失的目的，某項長期資產(chǎn)或某些資產(chǎn)與其他資產(chǎn)和負(fù)債應(yīng)組合在一起，該組合產(chǎn)生的現(xiàn)金流量基本上獨立于其他資產(chǎn)和負(fù)債產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，并且是最小的資產(chǎn)組合。因此，“現(xiàn)金產(chǎn)出單元”與“資產(chǎn)組合”具有相同的內(nèi)涵。對于現(xiàn)金產(chǎn)出單元減值損失的確認(rèn)，F(xiàn)ASB認(rèn)為，如果資產(chǎn)組合的公允價值低于其賬面價值，則發(fā)生減值；只有當(dāng)資產(chǎn)組合的賬面價值不可收回，即賬面價值超過通過使用和最終處置所產(chǎn)生的未折現(xiàn)未來現(xiàn)金流量總額，并高于其公允價值時，企業(yè)才應(yīng)確認(rèn)減值損失；減值損失等于資產(chǎn)組合的賬面價值超過其公允價值的差額。通常情況下，活躍市場的市場報價是公允價值的最佳證據(jù)，如果可獲得，應(yīng)作為計量公允價值的基礎(chǔ)；如果不能獲得，公允價值的估計金額應(yīng)建立在可獲得的最佳信息的基礎(chǔ)上，如類似資產(chǎn)和負(fù)債的價格、其他估價技術(shù)的結(jié)果等。一般情況下，現(xiàn)值技術(shù)是可獲得的最佳技術(shù)，可以用來估計資產(chǎn)組合的公允價值。與FASB相對應(yīng)，IASB則認(rèn)為，只有當(dāng)現(xiàn)金產(chǎn)出單元或其組合的可收回金額低于其賬面價值時，才應(yīng)確認(rèn)現(xiàn)金產(chǎn)出單元減值損失。
3.2 資產(chǎn)減值會計的計量
資產(chǎn)減值會計的計量是一項非常復(fù)雜的事情，不確定因素很多，需要了解大量的外部信息，做出大量的估計和判斷。在選用資產(chǎn)的計量標(biāo)準(zhǔn)時未必要規(guī)定對所有的減值計量都使用某一種單一的計量屬性，可以根據(jù)具體情況從多重的計量屬性中進行選擇。對于長期資產(chǎn)的減值計量來說，目前主要的提法有公允價值和可收回金額兩種，可以說公允價值和可收回金額都是多重計量屬性的綜合體。
3.2.1 公允價值
各國會計準(zhǔn)則對公允價值的定義并不完全相同。IAS32“金融工具：披露和列報”中將公允價值定義為“在一項公平交易中，熟悉情況、自愿的雙方交換一項資產(chǎn)或清償債務(wù)所使用的金額?！盨FAC7“在會計計量中使用現(xiàn)金流量信息和現(xiàn)值”中將公允價值定義為“在自愿各方之間進行的現(xiàn)行交易中，購買(或發(fā)生)或出售(或清償)資產(chǎn)(或負(fù)債)的金額。我國在債務(wù)重組會計準(zhǔn)則中將公允價值定義為“在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~。雖然各國對公允價值的表述不盡相同，但其內(nèi)容基本一致，即公允價值是在雙方自愿的基礎(chǔ)上，在非強制清算或銷售情況下，一項資產(chǎn)(負(fù)債)可以轉(zhuǎn)換的金額?！肮蕛r值是大多數(shù)初始確認(rèn)時的計量和以后期間新起點計量的目標(biāo)。某些計量屬性與公允價值是一致的。在初始確認(rèn)時，如果沒有相反的證據(jù)，則支付或收到的現(xiàn)金或等價金額通常被假定為接近公允價值。現(xiàn)行成本和現(xiàn)行市價均滿足公允價值的定義。在不同的情況下根據(jù)可以得到的最優(yōu)信息為依據(jù)，公允價值可以由不同的計量屬性計量得到。①對于有活躍市場的資產(chǎn)，其公開的市場報價可作為公允價值的最好依據(jù)；②對于本身沒有活躍市場，但與其類似的資產(chǎn)存在活躍市場的資產(chǎn)，可比照相關(guān)類似資產(chǎn)的市價確定其公允價值；③對于本身及與其類似資產(chǎn)均不存在活躍市場的資產(chǎn)，可以運用基本分析、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值、期權(quán)定價模型、矩陣定價法、調(diào)整期權(quán)分布模型等方法評估公允價值。SEAS144使用了公允價值的標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)定資產(chǎn)的減值損失應(yīng)以資產(chǎn)的賬面價值超過公允價值的差額計量。
3.2.2 可收回金額
IAS36將可收回金額定義為資產(chǎn)的銷售凈價與其使用價值二者之中的較高者。當(dāng)資產(chǎn)的可收回金額小于其賬面價值時，資產(chǎn)的賬面價值應(yīng)減記至可收回金額，減記的價值即為資產(chǎn)減值損失。對于資產(chǎn)銷售凈價和使用價值的計量，IAS36的規(guī)定比較詳細(xì)。銷售凈價的定義為“指在熟悉情況的交易各方之間自愿進行的正常交易中，通過銷售資產(chǎn)而取得的、扣除處置費用后的金額?！辟Y產(chǎn)銷售凈價的最好證據(jù)是正常交易中約束性銷售協(xié)議中規(guī)定的價格，用可直接歸屬于資產(chǎn)處置的增量費用加以調(diào)整。如果沒有約束性銷售協(xié)議，但存在一個活躍市場，則銷售凈價是資產(chǎn)的市場價格扣除處置費用后的金額。如果沒有約束性銷售協(xié)議或活躍市場，則銷售凈價應(yīng)建立在可獲取的最好信息的基礎(chǔ)上，以反映資產(chǎn)負(fù)債表日，在熟悉情況的雙方自愿進行的正常交易中，企業(yè)處置資產(chǎn)能夠獲取的、扣除資產(chǎn)處置費用后的金額，在確定此金額時，企業(yè)應(yīng)考慮同一行業(yè)類似資產(chǎn)最近交易的結(jié)果。銷售凈價不反映強制銷售價格，除非管理部門被迫立即銷售資產(chǎn)。
3.3 資產(chǎn)減值會計的信息披露
在市場經(jīng)濟下，由于技術(shù)陳舊或其他經(jīng)濟原因，不可避免地大量存在資產(chǎn)減值的現(xiàn)象，披露資產(chǎn)減值信息對于信息使用者尤為重要。對資產(chǎn)減值的相關(guān)內(nèi)容進行披露的目的是通過對資產(chǎn)減值信息適當(dāng)?shù)慕忉尯驼f明，使會計信息使用者了解資產(chǎn)減值對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響，提高會計信息的決策相關(guān)性?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第8號-資產(chǎn)減值》增加了對資產(chǎn)減值相關(guān)信息的披露，要求企業(yè)對資產(chǎn)減值的下列情況進行披露。資產(chǎn)減值明細(xì)表應(yīng)披露的內(nèi)容：(1)當(dāng)期確認(rèn)的各項資產(chǎn)減值損失金額。(2)企業(yè)提取的各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計金額。(3)提供分部報告信息的，應(yīng)當(dāng)披露每個報告分部當(dāng)期確認(rèn)的減值損失金額。報表附注應(yīng)披露的內(nèi)容：發(fā)生重大資產(chǎn)減值損失的，應(yīng)當(dāng)在附注中說明導(dǎo)致每項重大資產(chǎn)減值損失的原因以及當(dāng)期確認(rèn)的重大資產(chǎn)減值損失的金額，對于重大資產(chǎn)減值，應(yīng)當(dāng)在附注中說明資產(chǎn)(或者資產(chǎn)組，下同)可收回金額的確定方法。分?jǐn)偟侥迟Y產(chǎn)組合的商譽的賬面價值占商譽賬面價值總額的比例重大的，應(yīng)當(dāng)在附注中披露分?jǐn)偟皆撡Y產(chǎn)組的商譽的賬面價值及該資產(chǎn)組可收回金額的確定方法?？墒栈亟痤~按照資產(chǎn)組公允價值減去處置費用后的凈額確定的，還應(yīng)當(dāng)披露確定公允價值減去處置費用后的凈額的方法。資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額不是按照市場價格確定的，應(yīng)當(dāng)披露。
4 改進資產(chǎn)減值會計的建議
會計實務(wù)和理論的發(fā)展都是動態(tài)的，會計準(zhǔn)則的發(fā)展也是如此。而且，從某種意義上來說，新會計準(zhǔn)則除了引入新的會計理念之外，更多的是適應(yīng)會計實務(wù)的發(fā)展，因此，在短時期內(nèi)固定不變的會計準(zhǔn)則，從歷史的角度來看，同樣是動態(tài)的和發(fā)展的，還需要優(yōu)化完善。
4.1 完善會計制度中的相關(guān)規(guī)定
我國新頒布的企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號是關(guān)于資產(chǎn)減值的專門規(guī)定。在減值準(zhǔn)備的確認(rèn)和計量上，應(yīng)充分考慮可操作性，縮小彈性空間，從而降低操縱利潤的可能性。如在準(zhǔn)則中應(yīng)對計提減值準(zhǔn)備過程中不明確的重要計提比例做出明確規(guī)定，對不同行業(yè)中不同資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提規(guī)定上下限等。同時細(xì)化企業(yè)會計制度，對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提的對象、范圍、資產(chǎn)減值判定的原則及標(biāo)準(zhǔn)、計量的模式、減值幅度的測定、計提的時間等都要做出明確、全面的規(guī)定。在會計處理方法方面，應(yīng)盡可能對其適用情況做出具體闡述。
4.2 健全企業(yè)內(nèi)部控制制度
要求企業(yè)必須建立和完善資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提和損失處理的內(nèi)部控制，嚴(yán)格執(zhí)行資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提中的不相容職務(wù)分離，將測算、審核、審批三個關(guān)鍵控制點分離，測算出的數(shù)據(jù)只有經(jīng)過企業(yè)內(nèi)部相關(guān)部門的審計，方可依據(jù)減值準(zhǔn)備額的大小進行分級審核與審批。內(nèi)部審計監(jiān)督要貫穿整個減值準(zhǔn)備的計提、記錄和披露過程，找出流程中存在的薄弱環(huán)節(jié)和問題。同時，必須加強審計人員的職業(yè)素質(zhì)教育，提高會計人員的專業(yè)判斷能力和職業(yè)道德，以保證資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提的科學(xué)性和合理性。
4.3 提高會計信息透明度
在資產(chǎn)減值會計處理中，我們要要求企業(yè)在年報中詳細(xì)披露導(dǎo)致資產(chǎn)減值發(fā)生的具體原因及其對資產(chǎn)服務(wù)能力的影響，估計可收回金額的基準(zhǔn)與假設(shè)、資產(chǎn)的可收回金額、確認(rèn)的減值損失依據(jù)、資產(chǎn)減值沖回的原因及金額和資產(chǎn)減值變更對本期利潤的影響比例。可以在利潤表中增設(shè)“資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”項目以反映企業(yè)計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備對本期利潤的影響程度，提高相關(guān)信息的透明度，防止公司管理層利用計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備來操縱利潤。
4.4 建立外部預(yù)警機制
證券監(jiān)管機構(gòu)應(yīng)將存在嚴(yán)重操縱資產(chǎn)減值準(zhǔn)備動機的企業(yè)列為“重點審計對象”，進行資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提、轉(zhuǎn)回及損失核銷的專項審計，對發(fā)現(xiàn)的問題采取相應(yīng)的嚴(yán)懲措施，大幅度提高造假者的違規(guī)成本。同時，證監(jiān)會應(yīng)同財政部門、審計署等各方監(jiān)督力量一起，給予違規(guī)上市公司相關(guān)責(zé)任人及出具虛假審計報告的會計師事務(wù)所及其注冊會計師以嚴(yán)厲懲處，對于造假金額巨大、情節(jié)特別嚴(yán)重構(gòu)成犯罪者，移交司法部門追究其刑事責(zé)任。
參考文獻：
[1] 戴德明．資產(chǎn)減值會計計量問題研究[J]．會計研究，2005(7):28-30．
[2] 趙麗．資產(chǎn)減值會計研究：[碩士畢業(yè)論文]．天津：天津財經(jīng)大學(xué)，2006．
[3] 李敏．對利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進行利潤操縱的審計策略[J]．財會通訊，2004(11)：44-44．
[4] 葛家澍．市場經(jīng)濟下會計基本理論與方法研究[M]．中國財政經(jīng)濟出版社，1996．
[5] 崔華清．關(guān)于我國資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則的幾個問題[J]．中國農(nóng)業(yè)會計，2005(10)：7-10．
[6] 吳聯(lián)生．會計信息失真的分類治理：從會計秩序到會計規(guī)則[M]．北京大學(xué)出版社，2005．
[7] 許云．美國資產(chǎn)減值會計研究的歷史回顧及啟示[J]．財經(jīng)理論與實踐，2004(5)：14-16．
