一、“早收晚付”稅務籌劃的基本框架
?。ㄒ唬霸缡胀砀丁眱?nèi)涵 “早收晚付”原則，本質(zhì)上屬于財務管理貨幣時間價值原則的具體運用。即對不附帶利息的貨幣收支，與其晚收，不如早收；與其早付，不如晚付。持有貨幣，可以立即進行購進存貨，避免通脹帶來的資金貶值，可以用于投資獲利而無損原來的價值，可以用于意外支出防范可能風險，因此及時收回債權(quán)或延遲支付債務對企業(yè)是有利的。而稅收作為國家征稅機關(guān)對納稅人貨幣或?qū)嵨锏臒o償占有，從形式上講，具有“債”的性質(zhì)，因此延緩繳納稅收對企業(yè)是有利的，它會帶來貨幣時間價值上的好處。當然，由于稅收的固定性和強制性特征，納稅人不可能無限期延緩納稅，否則將會承擔稅收風險。但可以通過對涉稅事項的時間安排，間接達到延緩納稅的效果，即稅務籌劃。
?。ǘ霸缡胀砀丁倍悇栈I劃原理 稅務籌劃作為現(xiàn)代企業(yè)財務決策的重要內(nèi)容，貫穿于籌資、投資、生產(chǎn)運營等各個領(lǐng)域。它要求納稅人在稅法許可的范圍內(nèi)，以減輕稅收負擔為目的，對企業(yè)經(jīng)營、籌資、投資等活動進行事先籌劃和安排。因此，“早收晚付”稅務籌劃的基本目標，是在稅法許可的范圍內(nèi)實現(xiàn)納稅推遲，由此取得貨幣時間價值所產(chǎn)生的節(jié)稅效應。在通貨膨脹的條件下，如果企業(yè)能找到投資報酬率更高的機會，則實際收益還要明顯。
（三）“早收晚付”稅務籌劃思路 當前，企業(yè)的應納稅款主要由流轉(zhuǎn)稅和所得稅組成。流轉(zhuǎn)稅的計稅依據(jù)與流轉(zhuǎn)額直接掛鉤，由于流轉(zhuǎn)額的確認受會計基本準則和稅法相關(guān)規(guī)定的限制，且企業(yè)可通過提高定價進行稅負轉(zhuǎn)嫁，因此延期納稅的籌劃空間不大。而所得稅額取決于當期應納稅所得額，即和收益、成本都有關(guān)聯(lián)，因此可通過成本支出的時間安排，達到延期納稅的目的。
實務中，主要的做法是利用通脹下物價持續(xù)上升趨勢，提前堆積或加速確認成本，通過前期少繳稅，后期延繳的方式，來減緩通脹對企業(yè)收益的侵蝕，并獲取資金時間價值的延期納稅“節(jié)稅”效應。比如企業(yè)采用縮短固定資產(chǎn)折舊年限、加速折舊的辦法，便是通過提前確認成本，使得前期折舊成本獲得更多的稅款抵免收益，以此來減緩企業(yè)資金的貶值。
二、“早收晚付”稅務籌劃運用
（一）長期資產(chǎn)購置籌劃 在通貨膨脹條件下，由于物價持續(xù)上漲，企業(yè)為避免資金貶值，必然會加大對存貨等營運性資產(chǎn)的購置和囤積，以及相互延期償還債務。同時，隨著物價持續(xù)上漲，國家為抑制通脹必然會采取緊縮銀根貨幣政策，如緊縮企業(yè)貸款、控制貸款流向，以及提高存貸款利率，上調(diào)準備金利率等措施，以回籠市場流動性。從而使得企業(yè)經(jīng)營面臨資金短缺的不利局面。
由于長期資產(chǎn)單位價值高，使用年限長，在上述情況下，如果企業(yè)一次性付款購置，顯然困難較大，負擔也較重。而比較好的一個替代方案，是通過分期付款或融資租賃的方式來取得長期資產(chǎn)，既可以解決企業(yè)資金緊張的問題，又可以充分利用“早收晚付”原則，獲得貨幣時間價值收益。比如某項長期資產(chǎn)價值為M，預定使用年限為n，市場必要報酬率為R，年租金為F，則根據(jù)資產(chǎn)定價模型應滿足下述關(guān)系：M=■■。在物價持續(xù)上升的情況下，由于通貨膨脹率的存在，將使得名義市場報酬率R小于實際報酬率R’，因此將導致M<■■，從而使企業(yè)獲得投資上的收益。
同時，從費用抵稅的效果來看，如果一次性購置長期資產(chǎn)，則年費用化金額（折舊）為M/n（假設采用平均年限法）。而分期付款使用長期資產(chǎn)年費用化金額為租金，即F，根據(jù)資產(chǎn)定價模型可知M/n 所以在通貨膨脹條件下，分期付款引入長期資產(chǎn)，企業(yè)不需籌措大量資金就可引進設備、無形資產(chǎn)，并能迅速加以利用、投產(chǎn)、創(chuàng)利，對企業(yè)發(fā)展有好處。同時，由于租金分期支付并相對固定，既避免集中開支，又可節(jié)省資金用以擴大投資，有利于降低企業(yè)成本支出水平，獲得稅務籌劃上的收益。
?。ǘ┕潭ㄙY產(chǎn)折舊籌劃 固定資產(chǎn)單位價值較高，在部分企業(yè)，特別是制造型企業(yè)資產(chǎn)中所占比例較大。固定資產(chǎn)折舊方法，對企業(yè)收益有重要影響，并直接影響到當期應納稅款。由于固定資產(chǎn)折舊分期提取，在物價持續(xù)上漲的情況下，折舊時間越長，前期提取折舊比例越低，根據(jù)資產(chǎn)定價模型可知，企業(yè)收回資金的實際購買力貶值越大，抵稅效應越小。
因此，固定資產(chǎn)的折舊籌劃策略，主要考慮利用“早收晚付“原則，合理選擇折舊年限和折舊方法，通過資金時間價值的杠桿作用，來獲得資金時間價值最大收益和稅負承擔水平最低。在不違背會計準則和稅法的前提下，選擇能給企業(yè)減緩資產(chǎn)貶值水平和帶來最大稅收抵減現(xiàn)值收益的折舊方法，進而取得“節(jié)稅”效應。
由于會計準則及稅法對固定資產(chǎn)的預計使用年限和預計凈殘值沒有做出具體的規(guī)定，只要求企業(yè)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式，合理確定固定資產(chǎn)的預計使用年限和預計凈殘值。因此，企業(yè)可在稅法許可的范圍內(nèi)，縮短固定資產(chǎn)折舊年限，采用加速折舊的方法，如雙倍余額遞減法、年限總和法，使前期折舊成本獲得更多的稅款抵免收益，取得延緩納稅的“節(jié)稅”效應。
例如：某企業(yè)固定資產(chǎn)價值500萬元，經(jīng)濟使用壽命6年，期末無殘值，稅法允許選擇直線法或加速折舊法進行折舊，假設資本市場年化收益率5%，通貨膨脹率10%，所得稅率25%。假設企業(yè)采用直線法折舊：每年折舊額的稅款抵免收益=500÷6×25%=20.83，合計抵免收益現(xiàn)值=年折舊抵免收益額×［A/P，（5%+10%），6］=78.83萬元；
假設采用年限總和法折舊：各年的稅款抵免收益=（500×n）÷［n×（n+1）÷2］×25%，結(jié)果為：35.71萬，29.76萬，23.81萬，17.86萬，11.90萬，5.95萬，
合計抵免收益現(xiàn)值=∑各年抵免稅收收益×（F/P，（5%+10%），n）=87.91（萬元）；
通過比較可以看出，年限總和法比直線法多獲得9.08萬（87.91-78.83）稅款抵免收益，相當于稅負減輕了9.08萬的現(xiàn)值金額，“節(jié)稅”效應比較明顯。
?。ㄈ┐尕浻媰r方法稅務籌劃 存貨作為企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中為銷售或耗用而儲存的各種資產(chǎn)，在流動資產(chǎn)中所占比重較大，其計價方法的選擇，對收入和成本的確認，當期利潤的形成都具有重要影響。在通貨膨脹條件下，企業(yè)產(chǎn)品銷售價格，受到市場定價能力和競爭對手的制約，因此通過大幅提價減緩貨幣貶值籌劃空間不大?？尚械姆椒?，是通過對影響銷售成本的因素進行分析，尋求籌劃策略。
根據(jù)會計制度規(guī)定，銷售成本的計算公式為：本期銷售成本=期初商品成本+本期購貨成本一期末商品成本。由于本期購貨成本是限定的，因而存貨計價方法直接關(guān)系到本期銷售成本的高低，并進而決定當期的經(jīng)營收益和所繳稅款。在通貨膨脹條件下，當存貨的價格處于上漲時期，采用后進先出法，會使得當期銷售成本上升，從而利潤降低。而采用先進先出法，會使得當期銷售成本降低，從而增加當期的利潤。所以，存貨計價方法的變更可以對當期收益產(chǎn)生影響。實務中，常用的籌劃技術(shù)，是通過加大前期成本的支出、費用的攤銷來降低應納稅所得額，實現(xiàn)納稅收益最大。
存貨的計價方法對納稅的影響，受到一國稅制的限制。由于我國對應納稅所得額實行比例稅率，所以從理論上講，采用后進先出法可獲得最大節(jié)稅效益。然而財政部在2006年2月15號發(fā)布的《企業(yè)會計準則第1號――存貨》第14條中明確規(guī)定：企業(yè)應當采用先進先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。對于已售存貨，應當將其成本結(jié)轉(zhuǎn)為當期損益，相應的存貨跌價準備也應當予以結(jié)轉(zhuǎn)。換言之，該規(guī)定取消了舊準則中所允許的發(fā)出存貨計價采用“后進先出法”和“移動加權(quán)平均法”的計價方法。
而《中華人民共和國企業(yè)所得稅條例》規(guī)定：納稅人的商品、材料、產(chǎn)成品、半成品等存貨的計價，應當以實際成本為原則。各項存貨的發(fā)生和領(lǐng)用，其實際成本價的計算方法，可以在先進先出法、后進先出法、加權(quán)平均法、移動平均法等方法中任選一種。計價方法一經(jīng)選用不得隨意改變，確實需要改變計價方法的應當在下一納稅年度開始前報主管稅務機關(guān)批準。即稅法沒有明確取消后進先出法，但增加了限制性條件，要求存貨的實物流轉(zhuǎn)同價值流轉(zhuǎn)一致。因此從“早收晚付”的原則出發(fā)，企業(yè)應盡量在同實物流轉(zhuǎn)一致的情況下，采用后進先出法。在當前世界物價上漲年份遠遠多于物價下降年份的情形下，后進先出法會導致較低的報告收益，能在繳納所得稅方面帶來一定的收益，這也是該方法西方比較流行的原因。但在我國，受會計準則及稅法的制約，在不滿足后進先出法的條件下，企業(yè)應選擇加權(quán)平均法。同先進先出法相比，在存貨價格上漲期，加權(quán)平均法會使得銷售成本均衡上升，取得稅款抵擋收益，對企業(yè)更為有利。
