摘 要：傳統(tǒng)的會計模式是以歷史成本計量為基礎(chǔ)的。但歷史成本缺乏相關(guān)性，在某些情況下，如果僅僅以歷史成本作為計量屬性，可能難以達(dá)到會計信息的質(zhì)量要求，不利于實現(xiàn)財務(wù)包好的目標(biāo)，有時會損害會計信息質(zhì)量要求，甚至?xí)绊憰嬓畔⒌挠杏眯?。因此隨著國際經(jīng)濟(jì)一體化的開始，證券化趨勢的出現(xiàn)，作為歷史成本計量替代模式的公允價值計量模式應(yīng)運而生。公允價值的本質(zhì)是市場而不是其他主體對資產(chǎn)或負(fù)債價值的認(rèn)定，是一種基于市場信息的評價。
關(guān)鍵詞：公允價值；職業(yè)判斷；應(yīng)用
一 公允價值的基本理論
1、公允價值的感念及特征
公允價值，亦被公允市價、公允價格，是指熟悉情況的買賣雙方在公平交易的條件下所確定的價格，或無關(guān)聯(lián)的雙方在公平交易的條件下以一項資產(chǎn)被買賣時的成交價格。其特征是：動態(tài)性。統(tǒng)一交易在不同的時間發(fā)生，其價格的公允性可能不同；同一交易雖然在同一時間，但由于交易地點不同，其價格的公允性也會不同，這就是公允的動態(tài)性。動態(tài)性是公允價值計量最根本的特征；相關(guān)性。公允價值是面向現(xiàn)在和未來的，它能提高會計信息的相關(guān)性，其對預(yù)測和決策的相關(guān)性毋庸置疑。決策有用性。從決策的角度看，由于公允價值是以市場定價為基礎(chǔ)的，說一起決策價值要明顯優(yōu)于歷史成本。通過公允價值的動態(tài)計量，既可以為會計信息的外部使用者提供相關(guān)可靠的決策信息，又可以全面反映管理層的決策水平。
2、公允價值在我國的發(fā)展
（1）初級階段
從1998年債務(wù)重組準(zhǔn)則首次涉及公允價值開始，我國會計人就大膽地進(jìn)行了嘗試，經(jīng)歷了一個先用后棄，棄之又用的這樣一個過程，之所以會出現(xiàn)這樣一個局面，原因還是在于公允價值本身所存在的特性、會計準(zhǔn)則的配套以及我們的認(rèn)識誤區(qū)。
（2）不斷改進(jìn)的發(fā)展階段
不可否認(rèn)，可驗證性及可操作性不足的問題是制約公允價值全面推廣應(yīng)用的重要障礙。但是隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)育，計算機(jī)技術(shù)和互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的不斷進(jìn)步，缺陷便可克服。最關(guān)鍵的還是公允價值的獲取問題，高效可靠的數(shù)據(jù)的獲取應(yīng)該是這個階段的重中之重，公允價值計量模式的成功建立很大程度上取決于公允價值的有效和連續(xù)的獲取。綜上所述，在第二個階段，如果能合理地確立一種公認(rèn)有效地公允價值獲取方法，那么離公允價值計量模式的最終建立也就為時不遠(yuǎn)了。
（3）趨于完善的成熟階段
在前面的基礎(chǔ)上，逐步完善，最終建立較系統(tǒng)的公允價值計量模式概念框架，公允價值計量模式概念框架建立的總體目標(biāo)是：一、公允價值計量模式的建立；二、在公允價值計量基礎(chǔ)上的會計準(zhǔn)則體系地建設(shè)。而這個目標(biāo)的實現(xiàn)則標(biāo)志著公允價值計量方法在我國的真正實施，也才真正意義上做到了和國際接軌。
二 公允價值在我國的應(yīng)用
1、在金融工具確認(rèn)和計量中的應(yīng)用
新會計準(zhǔn)則規(guī)定衍生金融工具以公允價值計量，并反映在會計報表內(nèi)。這要求上市銀行和證券公司為了避免給財務(wù)報表帶來過大的波動，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)其對利用衍生金融工具的風(fēng)險管理，并充分考慮衍生金融工具對會計報表的影響。
2、在非貨幣性資產(chǎn)交換中的應(yīng)用
會計準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)，且存在公允價值時，換入資產(chǎn)以公允價值計量。公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當(dāng)期損益。如果非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)，且公允價值無法計量時，換入資產(chǎn)以換出資產(chǎn)的賬面價值作為入賬價值，不確定損益。這里需要對非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實質(zhì)作出合理判斷。只有那些引起現(xiàn)金流量發(fā)生變化且交換雙方不是關(guān)聯(lián)方的非貨幣性資產(chǎn)交換才具有商業(yè)實質(zhì)。
3、在投資性房地產(chǎn)中的應(yīng)用
會計準(zhǔn)則規(guī)定，在有確鑿證據(jù)表明投資性房產(chǎn)地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量。采用公允價值模式計量的，應(yīng)當(dāng)同時滿足下列條件：投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場；企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值做出合理的估計。
4、在債務(wù)重組中的應(yīng)用
企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定了可能產(chǎn)生損益的債務(wù)重組的四種情況：第一，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計入當(dāng)期損益；第二，債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計入當(dāng)期損益；第三，當(dāng)債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，重組債務(wù)的賬面價值與股份的公允價值總額之間有差額也可產(chǎn)生損益；第四，修改其他債務(wù)條件，使得重組債務(wù)的前后入賬價值之間存在差額，也可產(chǎn)生損益。按照本準(zhǔn)則要求，將債務(wù)重組收益計入營業(yè)外收入，對于實物抵債業(yè)務(wù)，引進(jìn)公允價值作為計量屬性。
三 公允價值與會計職業(yè)判斷的關(guān)系
會計職業(yè)判斷是指會計工作人員按照會計準(zhǔn)則和會計制度的要求，根據(jù)企業(yè)的理財環(huán)境與生產(chǎn)經(jīng)營特點，利用自己的會計專業(yè)知識對日常會計事項處理和財務(wù)報表編制應(yīng)采取的原則、方法和程序等方面進(jìn)行的判斷與選擇。會計職業(yè)判斷生于會計事項的不確定性，貫穿于會計行為的整個過程。
1 會計職業(yè)判斷具有以下特點：
（1）權(quán)衡性：會計人員運用職業(yè)判斷選擇會計政策和進(jìn)行會計估計過程中，始終面臨著多個方案的比較、優(yōu)選，面臨著可靠性與相關(guān)性、穩(wěn)定性與適用性、利益驅(qū)動和公允公正等觀念和立場的矛盾與權(quán)衡選擇。
（2）受制約性：會計職業(yè)判斷是在有限制和要求下的相對主觀，它受制約的因素是多方面的：受制于社會的外在約束機(jī)制；受制于會計的某些自身特征、原則及相應(yīng)的理論框架；受制于會計人員自身的業(yè)務(wù)技能與職業(yè)道德水準(zhǔn)的制約。
（3）目標(biāo)性：判斷總是有其特定的目標(biāo)指向。一般來說，會計人員除了希望判斷選擇的結(jié)果能及時、恰當(dāng)?shù)胤从吵銎髽I(yè)當(dāng)前的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量外，還希望對條件確認(rèn)、計量和揭示方法的選擇與運用，能有效地增長企業(yè)自身的經(jīng)濟(jì)效益。
（4）主觀性：會計準(zhǔn)則允許會計人員選用不同的方法對會計資料進(jìn)行加工處理，而不同的方法法會得出不同的結(jié)果，但哪一種方法能使結(jié)果更接近客觀實際，有時很難有一個客觀標(biāo)準(zhǔn)，只能依據(jù)會計人員的職業(yè)判斷來確定。
四 會計職業(yè)判斷中，應(yīng)用公允價值采取的措施
1 確保公允價值計量的公平性
所謂公平交易應(yīng)該是在交易雙方自愿和熟悉市場情況下進(jìn)行的，而不是聯(lián)手的關(guān)聯(lián)交易。在交易中，交易雙方要熟悉市場情況，往往需要依靠諸如資產(chǎn)評估、證劵評價等中介機(jī)構(gòu)的專業(yè)判斷，再由當(dāng)事人做出最終決定，但在選擇不同的計算方法時可能會受到企業(yè)管理當(dāng)局意志的影響。而交易的公允性也是針對特定主體而言的?？梢?，公允價值本來是尋求一種客觀的價值（既實用價值），然而客觀的使用價值必須通過人的主觀判斷才能實現(xiàn)，在運用公允價值時必須做到公平公允。
2 對公允價值的合理確定
當(dāng)存在市場交易價格的情況時，交換價格即為公允價值。市價是所有市場參與者充分考慮了某項資產(chǎn)或負(fù)債的未來現(xiàn)金流量及其不確定性風(fēng)險之后所形成的共識，若沒有相反的證據(jù)表明所進(jìn)行的交易是不公正的或非處于自愿的，市場交易價格即為資產(chǎn)或負(fù)債的公允價值?，F(xiàn)實中，一些項目可以直接依據(jù)市場交易價格來確定其公允價值，但有的資產(chǎn)和負(fù)債項目并不存在活躍的交易市場，這就需要估計其現(xiàn)金流量以確定其賬面價值，即利用現(xiàn)值法來估計資產(chǎn)（或負(fù)債）的公允價值。對于公允價值計量中的現(xiàn)值技術(shù)，無論是貼現(xiàn)率的選擇還是對未來現(xiàn)金流量的估計，均離不開對未來事項和不確定性的主觀判斷。由于未來現(xiàn)金流量的金額、時點和貨幣時間價值等方面存在的不確定性，故在計量操作上往往面臨一定的困難。一方面公允價值計量技術(shù)本身涉及許多估計、判斷和假設(shè)。另一方面是人為的主觀利益驅(qū)動的利潤操縱。為防止公允價值被濫用而出現(xiàn)利潤操縱，準(zhǔn)則嚴(yán)格規(guī)范了運用公允價值的前提條件，即公允價值應(yīng)當(dāng)能夠可靠計量。
3 規(guī)范公允價值信息的披露，建立公允價值審計制。
隨著公允價值在會計領(lǐng)域和其他領(lǐng)域廣泛運用，需要在會計報告中增加對公允價值的披露，同時也給注冊會計師行業(yè)對公允價值的審計業(yè)務(wù)提出了新的問題。由于公允價值計量有時會遇到比較復(fù)雜的情況，需要運用大量的假設(shè)和估計。求審計人員充分考慮到可能影響公允價值計量的因素，對公允價值計量過程進(jìn)行科學(xué)測試，提高這些人員職業(yè)判斷能力和專業(yè)水平，積累更多的經(jīng)驗。
4 構(gòu)建公允價值理論框架，逐漸形成完善的理論體系
我國的會計準(zhǔn)則在實踐中具有極強(qiáng)的指導(dǎo)和規(guī)范作用，隨著社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)展變化及會計基本理論認(rèn)識的不斷深入，會計準(zhǔn)則的修訂和完善是必然的。同時，在借鑒國際先進(jìn)經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，應(yīng)增強(qiáng)具體準(zhǔn)則的系統(tǒng)性和理論性。
綜上所述，公允價值在企業(yè)的運用過程中，涉及到了技術(shù)、制度結(jié)構(gòu)等多方面的問題，公允價值計量的發(fā)展還有待于相關(guān)理論發(fā)展和使用方法的進(jìn)一步完善。隨著公允價值在我國運用環(huán)境的改善，公允價值的使用必定會進(jìn)一步提高并改善我國財務(wù)會計信息系統(tǒng)的質(zhì)量，使之向外部投資者提供更真實、有用的企業(yè)價值信息。
