【摘要】在《事業(yè)單位會計制度》中，資產(chǎn)負(fù)債表的格式及表中項目的編制都發(fā)生了很大變化。由于資產(chǎn)負(fù)債表前后年度的關(guān)聯(lián)度非常強(qiáng)，事業(yè)單位在啟用新制度編制報表時，必然會面臨新舊制度銜接的問題。本文以某事業(yè)單位2012年度資產(chǎn)負(fù)債表為例，結(jié)合新的事業(yè)單位會計制度，分析了如何讓新舊資產(chǎn)負(fù)債表順利銜接的問題。
【關(guān)鍵詞】事業(yè)單位 新會計制度 資產(chǎn)負(fù)債表
（一）
近年來，由于我國公共財政體制改革的不斷深化、事業(yè)單位體制改革的逐步推進(jìn)，對事業(yè)單位的預(yù)算管理和財務(wù)管理都提出了新的更高的要求。為了適應(yīng)事業(yè)單位財政改革和事業(yè)單位財務(wù)管理改革的需要，進(jìn)一步規(guī)范事業(yè)單位的會計核算并促進(jìn)公益事業(yè)健康發(fā)展，財政部于2012年12月19日修訂發(fā)布了《事業(yè)單位會計制度》，規(guī)定自2013年1月1日起在事業(yè)單位全面施行。
新的事業(yè)單位會計制度與舊制度相比，不管是在會計科目的核算內(nèi)容，還是在財務(wù)報表的格式與編制上都有若干重大突破和創(chuàng)新。事業(yè)單位從2013年1月1日起按新制度進(jìn)行會計核算時，必然會遇到新舊賬戶轉(zhuǎn)換及報表編制銜接的問題。為了確保新制度順利實施，財政部在正式頒布新的事業(yè)單位會計制度之后，緊跟著又在2013年元月中旬發(fā)布了《新舊事業(yè)單位會計制度有關(guān)銜接問題的處理規(guī)定》（以下簡稱規(guī)定），作為事業(yè)單位新賬簿建立以及新報表編制的參考依據(jù)。規(guī)定中雖然對具體科目的變更做了較為詳細(xì)的銜接說明，但由于資產(chǎn)負(fù)債表的編制綜合性較強(qiáng)，因此在操作中會有一定的難度。
本文以某事業(yè)單位2012年度的資產(chǎn)負(fù)債表為例，以例解的方式來演示新舊制度轉(zhuǎn)換時， 2013年資產(chǎn)負(fù)債表與2012年度資產(chǎn)負(fù)債表相承接的有關(guān)問題，以期對事業(yè)單位能夠順利按照新制度轉(zhuǎn)換資產(chǎn)負(fù)債表起到一定的作用。
例：假設(shè)某事業(yè)單位2012年度收支結(jié)轉(zhuǎn)后的資產(chǎn)負(fù)債表如下頁表1所示（由于2013年資產(chǎn)負(fù)債表的編制只與2012年度的年末數(shù)相關(guān)，因此表中省略了年初數(shù)）。
事業(yè)單位新舊資產(chǎn)負(fù)債表銜接要解決的關(guān)鍵問題在于，如何把按舊制度編制的2012年度資產(chǎn)負(fù)債表的年末數(shù)，調(diào)整為按新制度編制的2013年資產(chǎn)負(fù)債表的年初數(shù)。由于新的報表格式及填列內(nèi)容和舊報表有很大的不同，因此不能直接按照2012的年末數(shù)填列2013年的年初數(shù)，還必須對2012年度報表中的年末數(shù)在結(jié)合賬戶等其他會計資料的情況下進(jìn)行具體分析。
假設(shè)分析發(fā)現(xiàn)該事業(yè)單位和新舊會計制度銜接相關(guān)的項目有以下幾項：
1.對外投資中有20 000元投資期限在1年以內(nèi)，剩余的投資期限均在1年以上。
2.固定資產(chǎn)中有總額為300 000元的資產(chǎn)單位價值在1 000元以下，該批產(chǎn)已被領(lǐng)用。
3.借入款項中有10 000元將于1年內(nèi)到期，其余的償還期在1年以后。
4.應(yīng)付賬款中有2 000元需在3個月內(nèi)償還，其余的還款期均在1年以上。
5“其他應(yīng)付款”全部屬于應(yīng)支付職工的住房公積金。
6.事業(yè)基金的“一般基金”中有20 000元屬于和無形資產(chǎn)相對應(yīng)的基金，還有200 000元屬于因財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)形成。
（二）
在調(diào)整2012年度資產(chǎn)負(fù)債表期末數(shù)之前，應(yīng)按照新的事業(yè)單位會計制度，先編制新舊會計制度銜接的調(diào)整分錄并入賬。根據(jù)本文案例所給的資料，調(diào)整事項的分析過程及調(diào)整分錄如下：
1. 新制度取消了 “材料”、“產(chǎn)成品”和“成本費用”科目，這三項內(nèi)容通過新設(shè)置的“存貨”科目的相關(guān)明細(xì)科目核算。因此作以下分錄：
借：存貨——材料380 000
——產(chǎn)成品229 000
——成本費用15 000
貸：材料380 000
產(chǎn)成品229 000
成本費用15 000
2. 新制度將對外投資細(xì)分為短期投資和長期投資兩項，其中持有時間不超過1年（含1年）的對外投資屬于短期投資，其余的屬于長期投資。與之相應(yīng)，取消“對外投資”科目，新設(shè)“短期投資”、“長期投資”兩個科目核算對外投資。
借：短期投資20 000
長期投資30 000
貸：對外投資50 000
3. 新制度中固定資產(chǎn)的價值標(biāo)準(zhǔn)從原來的單位價值500元提高到了1 000元（其中專用設(shè)備從1 000元提高到了1 500元）。由于價值標(biāo)準(zhǔn)提高，原賬中作為固定資產(chǎn)核算的部分實物資產(chǎn)，在新要求下應(yīng)該轉(zhuǎn)為存貨核算，同時與該部分實物資產(chǎn)相對應(yīng)的固定基金應(yīng)轉(zhuǎn)入事業(yè)基金。
借：存貨300 000
貸：固定資產(chǎn)300 000
借：固定基金300 000
貸：事業(yè)基金300 000
由于該部分資產(chǎn)已被領(lǐng)用按規(guī)定應(yīng)將其成本一次性攤銷，借記“事業(yè)基金”科目，貸記“存貨”科目。
借：事業(yè)基金—— 一般基金
300 000
貸：存貨300 000
4. 用“短期借款”和“長期借款”科目取代“借入款項”科目；將“應(yīng)付賬款”、“其他應(yīng)付款”等科目中屬于長期負(fù)債（還款期在1年以上的為長期負(fù)債，還款期在1年以內(nèi)的為短期負(fù)債）的部分在新增科目“長期應(yīng)付款”中單獨核算。
借：借入款項60 000
貸：短期借款10 000
長期借款50 000
借：應(yīng)付賬款8 000
貸：長期應(yīng)付款8 000
5. 新制度取消了 “應(yīng)付工資（離退休費）”、“應(yīng)付地方（部門）津貼補(bǔ)貼”、“應(yīng)付其他個人收入”三個科目，新增加了“應(yīng)付職工薪酬”科目，該科目核算內(nèi)容除了涵蓋原賬中上述三個科目內(nèi)容外，還包括原來在“其他應(yīng)付款”中核算的應(yīng)付社會保險費及住房公積金等。
借：應(yīng)付工資（離退休費）5 000
應(yīng)付地方（部門）津貼補(bǔ)貼
1 000
應(yīng)付其他個人收入3 000
貸：應(yīng)付職工薪酬9 000
借：其他應(yīng)付款3 000
貸：應(yīng)付職工薪酬3 000
6. 新制度中的“事業(yè)基金”科目下不再設(shè)置“一般基金”、“投資基金”明細(xì)科目，其核算范圍也較舊制度中“事業(yè)基金”科目發(fā)生變化，原一般基金中所包含的屬于無形資產(chǎn)形成的基金轉(zhuǎn)入新科目“非流動資產(chǎn)基金——無形資產(chǎn)”中；原一般基金中屬于財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)的部分，轉(zhuǎn)入新科目“財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”；剩余的一般基金在“事業(yè)基金”中核算。原投資基金核算的內(nèi)容轉(zhuǎn)入“非流動資產(chǎn)基金——長期投資”科目。
借：事業(yè)基金——一般基金220 000
貸：非流動資產(chǎn)基金——無形資產(chǎn)20 000
財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)200 000
借：事業(yè)基金——投資基50 000
貸：非流動資金基金——長期投資50 000
7. 新制度取消了“固定基金”科目，將和固定資產(chǎn)相對應(yīng)的基金轉(zhuǎn)入新科目“非流動資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)”。由于本例中有300 000元的固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入了存貨，相應(yīng)的固定基金轉(zhuǎn)入了事業(yè)基金，所以固定基金轉(zhuǎn)入“非流動資金基金——固定資產(chǎn)”的金額為5 500 000元。
借：固定基金5 500 000
貸：非流動資金基金——固定資產(chǎn)
5 500 000
根據(jù)新的事業(yè)單位會計制度，結(jié)合案例中2012年度資產(chǎn)負(fù)債表及調(diào)整科目，該事業(yè)單位 2013年資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)如表2所示。
需要特別說明的是，表2中資產(chǎn)總額比2012年度末的資產(chǎn)總額少了300 000元，這是因為按照新制度的規(guī)定，有300 000元固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入了存貨，且該資產(chǎn)已被領(lǐng)用，其應(yīng)該列示在支出項目中。但是因為新的資產(chǎn)負(fù)債表中刪去了支出和收入項目，故這300 000元資產(chǎn)不再在資產(chǎn)負(fù)債表中反映。同時凈資產(chǎn)中與固定資產(chǎn)相對應(yīng)的非流動資產(chǎn)基金也減少了300 000元，所以負(fù)債和凈資產(chǎn)的總計金額與資產(chǎn)總計金額仍然平衡。
（三）
對比事業(yè)單位新舊資產(chǎn)負(fù)債表的格式及內(nèi)容可知，兩者的不同主要有：
第一，新制度取消了資產(chǎn)負(fù)債表中的收入和支出項目。
第二，新報表中有些項目由舊報表中的幾項直接合并而來。如本文案例中2013年的“貨幣資金”項目，包含了2012的“現(xiàn)金”和“銀行存款”兩項。
第三，舊報表中有些項目被拆分成新報表中的兩項或多項。如案例中2013年資產(chǎn)負(fù)債表期初的20 000元“短期投資”和30 000元“長期投資”就是由2012年年末的50 000元“對外投資”拆分而來。
第四，新舊報表中一些名稱相同的項目核算內(nèi)容不再一致。如本文案例中的“其他應(yīng)付款”，其2013年所核算的內(nèi)容就不再包括應(yīng)付職工的住房公積金。
本文案例涉及了大多數(shù)有關(guān)新舊資產(chǎn)負(fù)債表銜接的調(diào)整事項，但由于不同事業(yè)單位的具體業(yè)務(wù)存在差異，各單位應(yīng)該根據(jù)自身實際情況，按照新事業(yè)單位會計制度的相關(guān)規(guī)定，調(diào)整2013年度資產(chǎn)負(fù)債表的年初數(shù)，確保新舊會計制度能夠順利地銜接，使本單位的資產(chǎn)負(fù)債表能夠更好地滿足財務(wù)管理和預(yù)算管理的信息需求。
主要參考文獻(xiàn)
1. 財政部．關(guān)于印發(fā)《新舊事業(yè)單位會計制度有關(guān)銜接問題的處理規(guī)定》的通知.財會［2013］2號，2013-01-10
2. 財政部．事業(yè)單位會計制度.財預(yù)字［1997］288號，1997-07-17
3. 財政部．事業(yè)單位會計制度.財會［2012］22號，2012-12-28
【作 者】
劉艷麗
【作者單位】
（華北水利水電學(xué)院管理與經(jīng)濟(jì)學(xué)院 鄭州 450046）
