2013年8月1日，“營(yíng)改增”試點(diǎn)在全國(guó)范圍內(nèi)展開。遼寧首先在部分服務(wù)業(yè)和交通運(yùn)輸業(yè)開展了“營(yíng)改增”的改革試點(diǎn)。在改革過程中，試點(diǎn)企業(yè)出現(xiàn)了稅負(fù)不增反減的情況，導(dǎo)致其他地區(qū)很多服務(wù)企業(yè)對(duì)“營(yíng)改增”制度產(chǎn)生顧慮。面對(duì)這一事實(shí)，我們要開始思考：產(chǎn)生這一現(xiàn)象的原因到底是什么？是否會(huì)對(duì)“營(yíng)改增”的成效產(chǎn)生影響？解答出上述問題不但有利于消除企業(yè)對(duì)于“營(yíng)改增”的疑惑，也為進(jìn)一步完善和推動(dòng)“營(yíng)改增”起到重要作用。
一、對(duì)產(chǎn)生“營(yíng)改增”賦稅不增反減現(xiàn)象的理論分析
“營(yíng)改增”能夠?qū)Ψ?wù)企業(yè)的稅負(fù)產(chǎn)生雙重效應(yīng)，本文把“營(yíng)改增”對(duì)服務(wù)企業(yè)產(chǎn)生的賦稅影響主要分解成兩個(gè)層面的效應(yīng)：一種效應(yīng)是消除重復(fù)的征稅、實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)抵扣的減稅效應(yīng)，這種效應(yīng)已經(jīng)獲得了大眾的普遍認(rèn)知，本文稱其為“進(jìn)項(xiàng)抵扣的減稅效應(yīng)”；另外一種效應(yīng)是為了適應(yīng)稅率水平的改變而引發(fā)的稅負(fù)變動(dòng)效應(yīng)?！盃I(yíng)改增”之后，在服務(wù)企業(yè)所適用的增值稅率和原來(lái)適用的增殖稅率發(fā)生改變的時(shí)候，一定會(huì)引起企業(yè)賦稅現(xiàn)狀的改變。在增值稅的稅率高出營(yíng)業(yè)稅的稅率時(shí)，就會(huì)發(fā)生增稅效應(yīng)，反之則會(huì)發(fā)生減稅效應(yīng)。本文將這一效應(yīng)稱作“稅率變動(dòng)的增（減）稅效應(yīng)”?！盃I(yíng)改增”對(duì)企業(yè)稅負(fù)產(chǎn)生的最終影響，取決于上述兩大效應(yīng)疊加而產(chǎn)生的凈效應(yīng)。根據(jù)前面的分析可以得出，只有當(dāng)稅率變動(dòng)引起的增稅效應(yīng)超出進(jìn)項(xiàng)抵扣的減稅效應(yīng)時(shí)，才會(huì)發(fā)生“營(yíng)改增”之后，企業(yè)稅負(fù)不增反減的現(xiàn)象。
二、對(duì)產(chǎn)生“營(yíng)改增”賦稅不增反減現(xiàn)象的現(xiàn)實(shí)考察
（一）調(diào)查研究結(jié)果
為了更好的分析“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)稅負(fù)發(fā)生變化造成的影響，以及為分析試點(diǎn)企業(yè)稅負(fù)不增反減的現(xiàn)象提供切實(shí)依據(jù)，本文選擇遼寧省作為調(diào)研點(diǎn)，涉及到的行業(yè)有：交通運(yùn)輸業(yè)、信息技術(shù)服務(wù)、研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、物流輔助服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)和廣播影視作品的制作播映發(fā)行等八個(gè)領(lǐng)域。遼寧省是行“1+6”升級(jí)版“營(yíng)改增”。本次稅制改革將涉及到近30萬(wàn)戶，道路運(yùn)輸行業(yè)的企業(yè)成為試點(diǎn)重點(diǎn)，并且在試點(diǎn)之后，大部分微小企業(yè)都是減負(fù)的。其中小規(guī)模納稅人征收稅率為3%，其中有形動(dòng)產(chǎn)租賃服納稅人的服務(wù)稅率為17%，交通運(yùn)輸業(yè)稅率為11%，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)稅率為6%。此外，遼寧試點(diǎn)還加入了廣播影視行業(yè)，并且同樣取得了一定成效。
1、增值稅的稅率過高
從上文的理論分析表明，在“營(yíng)改增”試點(diǎn)之后企業(yè)適用的增值稅率超過之前營(yíng)業(yè)稅的稅率，是企業(yè)稅負(fù)發(fā)生變化的主要原因。試點(diǎn)企業(yè)稅負(fù)的增加現(xiàn)象主要發(fā)生在有形租賃業(yè)和交通運(yùn)輸業(yè)這兩個(gè)行業(yè)，稅率提高幅度大是發(fā)生這種現(xiàn)象的主要原因。這兩個(gè)行業(yè)中的小規(guī)模納稅人企業(yè)，因?yàn)椴扇×撕?jiǎn)單的計(jì)稅法，雖然不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，但可以運(yùn)用到3%的增值稅的稅率，就等于或者低于原來(lái)營(yíng)業(yè)稅的稅率，所以從跟本上來(lái)說(shuō)，并沒有發(fā)生稅負(fù)增加的現(xiàn)象。
2、中間投入的比率偏低
企業(yè)成本可以被分成服務(wù)成本和外購(gòu)產(chǎn)品，以及內(nèi)部人力成本兩大類，只有服務(wù)成本和外購(gòu)產(chǎn)品能夠作為增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣，而內(nèi)部人力成本就不能獲得抵扣。這樣的狀況下，一些人力投入相對(duì)較少的知識(shí)密集型的行業(yè)和勞動(dòng)力投入較少的企業(yè)，它的進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額相比，規(guī)模較小，因而容易引發(fā)稅負(fù)的增加。
（二）固定資產(chǎn)的更新周期長(zhǎng)
施行“營(yíng)改增”之前，很多試點(diǎn)企業(yè)的固定資產(chǎn)剛完成更新不久，并且在短時(shí)間內(nèi)不會(huì)有大規(guī)模購(gòu)置固定資產(chǎn)的需要，所以，也沒用到大額度的進(jìn)項(xiàng)稅用于抵扣，從而導(dǎo)致企業(yè)的稅負(fù)增加。
（三）“營(yíng)改增”的試點(diǎn)范圍有限
“營(yíng)改增”的試點(diǎn)范圍具有局限性的特點(diǎn)，致使外購(gòu)服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)抵扣不夠完全和充分。因?yàn)楫?dāng)前“營(yíng)改增”的試點(diǎn)拓展到遼寧省，當(dāng)遼寧省的試點(diǎn)企業(yè)進(jìn)行外地購(gòu)買服務(wù)或購(gòu)買的服務(wù)還沒有被應(yīng)用到試點(diǎn)范圍內(nèi)時(shí)，就不能進(jìn)行稅款抵扣。比如，交通運(yùn)輸與物流的輔助服務(wù)企業(yè)經(jīng)常反應(yīng)，道路運(yùn)輸?shù)墓芾碣M(fèi)和過橋費(fèi)占據(jù)過多的企業(yè)成本，但這些費(fèi)在今年逐漸被收入試點(diǎn)范圍內(nèi)。
（四）獲取增值稅的抵扣發(fā)票有難度
很多試點(diǎn)企業(yè)反饋，因?yàn)楦鞣N原因，“營(yíng)改增”在實(shí)際運(yùn)行中總會(huì)遇到不能獲取增值稅發(fā)票的狀況，這種情況在交通運(yùn)輸行業(yè)中表現(xiàn)特別突出。單從修理費(fèi)問題上說(shuō)，如果為運(yùn)輸企業(yè)進(jìn)行修理服務(wù)的是個(gè)小規(guī)模的納稅人，那么將不能直接開增值稅專用發(fā)票。
三、對(duì)“營(yíng)改增”政策的相關(guān)建議
在上海實(shí)行“營(yíng)改增”制度之后，企業(yè)試點(diǎn)范圍在全國(guó)內(nèi)擴(kuò)大，涉及到江蘇、北京等8個(gè)省市，遼寧省作為加入“營(yíng)改增”范圍的新試點(diǎn)，為更好的應(yīng)對(duì)和防范“營(yíng)改增”試點(diǎn)進(jìn)行后，部分企業(yè)的稅負(fù)增大帶來(lái)的挑戰(zhàn)，也為促進(jìn)企業(yè)稅負(fù)的公平性、合理性，同時(shí)保證試點(diǎn)能夠平穩(wěn)推進(jìn)，本文作出以下幾點(diǎn)建議：
（1）鑒于之前有其他省份的企業(yè)在實(shí)行“營(yíng)改增”之后，出現(xiàn)了稅負(fù)增加的現(xiàn)象，遼寧省當(dāng)前首要重視的，就是要盡快完善和建立政府的補(bǔ)償機(jī)制，對(duì)那些在試點(diǎn)過程中，因稅改原因形成的稅負(fù)增大的試點(diǎn)企業(yè)給予補(bǔ)償。當(dāng)前，過渡性財(cái)政扶持政策已經(jīng)在遼寧有序開展，而且已經(jīng)獲得了一定的成效。該舉措對(duì)于提高試點(diǎn)企業(yè)的積極性和增進(jìn)企業(yè)的稅負(fù)公平有著重大的意義，在今后，要在具體執(zhí)行政策的時(shí)候，抓好落實(shí)和簡(jiǎn)化相關(guān)手續(xù)，確保資金補(bǔ)貼準(zhǔn)確、及時(shí)到賬。
（2）要努力尋找可以解決企業(yè)獲得增值稅發(fā)票的可行途徑。企業(yè)在現(xiàn)實(shí)經(jīng)營(yíng)中，很難獲取增值稅發(fā)票的因素有很多，其中有些是個(gè)別原因，也有些是普遍原因，其中后者被當(dāng)成是試點(diǎn)企業(yè)和財(cái)稅部門解決問題的著手點(diǎn)。例如，交通運(yùn)輸企業(yè)難以獲得燃油費(fèi)的增值稅發(fā)票問題，可以運(yùn)用集中采購(gòu)、分散使用的方法來(lái)解決，先由企業(yè)一次性集中購(gòu)買油卡，再發(fā)給駕駛員使用。
（3）適當(dāng)?shù)臄U(kuò)大“營(yíng)改增”范圍，以免試長(zhǎng)時(shí)間停滯在部分行業(yè)或地區(qū)?！盃I(yíng)改增”范圍限制于部分行業(yè)或地區(qū)，使增值稅的抵扣鏈接受到影響，有可能導(dǎo)致企業(yè)因?yàn)檫M(jìn)項(xiàng)抵扣不充分而增加稅負(fù)。因此，“應(yīng)增改”試點(diǎn)范圍擴(kuò)展至全國(guó)，并且預(yù)計(jì)一年值內(nèi)減稅高達(dá)1200億元左右。要求財(cái)稅部門在充足的調(diào)研和論證的基礎(chǔ)上，適時(shí)的逐步擴(kuò)大改革范圍，將試點(diǎn)范圍分布到其他行業(yè)和地區(qū)，最終實(shí)現(xiàn)在全國(guó)內(nèi)的改革。
（4）從長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展來(lái)看，應(yīng)該對(duì)增值稅稅率的水平和結(jié)構(gòu)進(jìn)行調(diào)整，優(yōu)化行業(yè)稅負(fù)。因?yàn)椴煌袠I(yè)的成本結(jié)構(gòu)和中間投入比率等方面有差異，想要達(dá)成“營(yíng)改增”之后行業(yè)之間的稅負(fù)公平，就要采取多層次的增值稅稅率。不過，稅率的層次也不能設(shè)置太多，以免加大稅收的征管難度。
四、結(jié)束語(yǔ)
綜上所述，“營(yíng)改增”試點(diǎn)企業(yè)稅負(fù)出現(xiàn)不減反增的現(xiàn)象具有局部矛盾的特性，試點(diǎn)企業(yè)不能刻意夸大稅費(fèi)增加現(xiàn)象及其負(fù)面影響，也不能簡(jiǎn)單的就將企業(yè)稅負(fù)的變化當(dāng)成評(píng)價(jià)“營(yíng)改增”效果的標(biāo)準(zhǔn)。在應(yīng)對(duì)一些試點(diǎn)企業(yè)的稅負(fù)增加問題上，首要任務(wù)是解決對(duì)財(cái)政進(jìn)行過渡性補(bǔ)貼和增值稅發(fā)票在獲取途徑上的技術(shù)難題。如果從長(zhǎng)期發(fā)展來(lái)看，應(yīng)適當(dāng)增加“營(yíng)改增”的范圍、調(diào)控增值稅的稅率水平和稅率結(jié)構(gòu)，以此來(lái)完善“營(yíng)改增”試點(diǎn)企業(yè)的權(quán)益。
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作者：白俊
