審計(jì)質(zhì)量是審計(jì)部門規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，維護(hù)自身可信性和權(quán)威性，發(fā)揮“免疫系統(tǒng)”功能的客觀要求。在日常審計(jì)工作中，只要我們結(jié)合實(shí)際，緊緊抓住審計(jì)質(zhì)量控制的關(guān)鍵點(diǎn)，從審計(jì)程序的各個(gè)環(huán)節(jié)入手，抓住不同階段、不同環(huán)節(jié)的關(guān)鍵點(diǎn)，嚴(yán)謹(jǐn)細(xì)致、依法審計(jì)，真正形成一個(gè)有效的審計(jì)質(zhì)量監(jiān)控體系，就能促進(jìn)審計(jì)質(zhì)量的提高，規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。
一、影響審計(jì)質(zhì)量的主要因素
1.審計(jì)方案可操作性不強(qiáng)。一是未體現(xiàn)審計(jì)方案指導(dǎo)操作的價(jià)值，有的審計(jì)方案與實(shí)際操作存在脫節(jié)，并且在審計(jì)實(shí)施過程中沒有及時(shí)完善和調(diào)整審計(jì)方案，嚴(yán)重影響了審計(jì)程序的進(jìn)行。二是未按規(guī)定扎實(shí)做好審前調(diào)查，沒有投入足夠的時(shí)間深入被審計(jì)單位了解和調(diào)查研究，搜集被審計(jì)單位相關(guān)內(nèi)部制度設(shè)置及其執(zhí)行情況等第一手資料，致使無法制訂出切實(shí)可行的審計(jì)方案。三是對審計(jì)項(xiàng)目的具體目標(biāo)、審計(jì)范圍、內(nèi)容和重點(diǎn)的恰當(dāng)性在審核把關(guān)上不夠嚴(yán)謹(jǐn)，致使審計(jì)項(xiàng)目的宏觀性不夠，重點(diǎn)不突出。
2.審計(jì)證據(jù)不夠充分有力。一是審計(jì)證據(jù)不夠充分。收集的審計(jì)證據(jù)未處理好客觀性和相關(guān)性的聯(lián)系，在復(fù)核時(shí)，才發(fā)現(xiàn)審計(jì)數(shù)據(jù)不可信甚至存在錯(cuò)誤。二是審計(jì)證據(jù)重要性不強(qiáng)。收集的審計(jì)證據(jù)與要查處的主要問題關(guān)系不夠緊密，證明力不強(qiáng)，甚至是重復(fù)和互相矛盾材料。三是取證復(fù)核不夠到位。審計(jì)復(fù)核的重點(diǎn)基本上是對發(fā)現(xiàn)問題的定性和審計(jì)處理處罰是否準(zhǔn)確的復(fù)核，忽視對審計(jì)事項(xiàng)有關(guān)的事實(shí)是否清楚以及審計(jì)評價(jià)建議是否恰當(dāng)?shù)确矫娴膹?fù)核。
3.審計(jì)復(fù)核工作未能有效落實(shí)?！吨腥A人民共和國國家審計(jì)準(zhǔn)則》中的《審計(jì)質(zhì)量控制和責(zé)任》明確了審計(jì)組成員、審計(jì)組主審、審計(jì)組組長、審計(jì)機(jī)關(guān)業(yè)務(wù)部門、審理機(jī)構(gòu)和審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人的工作職責(zé)及應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的責(zé)任。這個(gè)規(guī)定對于增強(qiáng)審計(jì)人員責(zé)任心，提高審計(jì)質(zhì)量，有效控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)起到一個(gè)至關(guān)重要的作用。而在實(shí)際工作中，復(fù)核工作未能嚴(yán)格落實(shí)，尤其是審計(jì)組組長以及審計(jì)組所在業(yè)務(wù)部門的復(fù)核流于形式，例如有的在編制審計(jì)報(bào)告之前沒有經(jīng)過審計(jì)組長的復(fù)核，審計(jì)組長即使對審計(jì)工作底稿有復(fù)核也沒有認(rèn)真，只是查看一下是否有引用法律法規(guī)，至于審計(jì)問題的定性是否準(zhǔn)確，所應(yīng)用的法律法規(guī)是否恰當(dāng)，問題的性質(zhì)、金額、情節(jié)、原因和后果，審計(jì)組長很少認(rèn)真審核就簽字，然后交由審計(jì)組所在業(yè)務(wù)部門簽署意見。
4.審計(jì)責(zé)任追究制度不夠健全。建立和完善責(zé)任追究制度是控制審計(jì)質(zhì)量的重要保障，而審計(jì)責(zé)任追究制度往往也是現(xiàn)實(shí)中最薄弱的一環(huán)，有的責(zé)任追究制度泛泛而論，責(zé)任主體不明確；有的甚至根本沒有建立責(zé)任追究制度；還有的有制度而沒有認(rèn)真貫徹執(zhí)行。其結(jié)果是審計(jì)人員責(zé)任意識不強(qiáng)，導(dǎo)致審計(jì)人員在審計(jì)工作中的不規(guī)范行為時(shí)有發(fā)生。加上平時(shí)審計(jì)組在起草審計(jì)報(bào)告前討論的事項(xiàng)的情況及其結(jié)果也未作出記錄，審計(jì)部門對審計(jì)事項(xiàng)的復(fù)核也未提出書面復(fù)核意見，要求整改補(bǔ)充的資料也未跟蹤檢查等，從而一旦審計(jì)報(bào)告、審計(jì)決定、審計(jì)結(jié)果報(bào)告中出現(xiàn)審計(jì)過錯(cuò)，就難以確定審計(jì)責(zé)任的具體環(huán)節(jié)和具體責(zé)任人，難以分清審計(jì)組成員、審計(jì)組主審、審計(jì)組組長、審計(jì)部門負(fù)責(zé)人、審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人的責(zé)任，審計(jì)責(zé)任自然也無法落實(shí)到人。
5.思想認(rèn)識不高，質(zhì)量風(fēng)險(xiǎn)意識不強(qiáng)。審計(jì)是一項(xiàng)技術(shù)性很強(qiáng)的工作，要求審計(jì)人員在整個(gè)審計(jì)過程中都應(yīng)運(yùn)用專業(yè)水平和職業(yè)判斷，審計(jì)項(xiàng)目現(xiàn)場檢查完成后，要根據(jù)審計(jì)實(shí)施過程中取證結(jié)果，對審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)做出評估，考慮審計(jì)取證是否充分，是否能滿足規(guī)避所有重大風(fēng)險(xiǎn)，以及能否支撐所出具的審計(jì)報(bào)告。任何不實(shí)或不當(dāng)?shù)脑u價(jià)，都可能會(huì)引起審計(jì)行政訴訟?？梢?，審計(jì)人員的責(zé)任心和質(zhì)量風(fēng)險(xiǎn)意識對審計(jì)結(jié)論相當(dāng)重要。但是，由于種種因素，審計(jì)人員往往在審計(jì)取證過程中未能保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎和足夠的風(fēng)險(xiǎn)意識，對審計(jì)質(zhì)量控制的意義認(rèn)識不足，對審計(jì)工作潛在風(fēng)險(xiǎn)的防范意識，甚至把審計(jì)質(zhì)量控制工作看成無足輕重、費(fèi)時(shí)費(fèi)力的一般工作，缺乏應(yīng)有的緊迫感和責(zé)任感。
二、提高審計(jì)質(zhì)量防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的主要措施
1.制定可行性的審計(jì)方案。審計(jì)方案是審計(jì)機(jī)構(gòu)在實(shí)施審計(jì)前，對審計(jì)工作所作的計(jì)劃和安排，分為審計(jì)工作方案和審計(jì)實(shí)施方案。切實(shí)可行的審計(jì)方案是建立在充分調(diào)查研究基礎(chǔ)上的，沒有充分的審前調(diào)查，難以制定出高質(zhì)量審計(jì)方案，因此，要認(rèn)真搞好審前調(diào)查工作，對被審單位基本情況了解清楚，做到心中有數(shù)，知彼知已，才能保證以后階段審計(jì)工作的順利實(shí)施。審計(jì)工作方案是用于指導(dǎo)整個(gè)項(xiàng)目審計(jì)的指導(dǎo)性文件，應(yīng)在充分調(diào)研的基礎(chǔ)上編制，所確定的審計(jì)目標(biāo)、范圍、內(nèi)容應(yīng)當(dāng)明確，重點(diǎn)突出，組織分工合理，各項(xiàng)工作措施和要求恰當(dāng)。審計(jì)實(shí)施方案是各審計(jì)組根據(jù)審計(jì)工作方案結(jié)合項(xiàng)目具體特點(diǎn)制定的具有可操作性的文件，用于指導(dǎo)審計(jì)人員執(zhí)行所有的審計(jì)程序。審計(jì)實(shí)施方案應(yīng)當(dāng)切實(shí)可行，具有較強(qiáng)的可操作性，審計(jì)項(xiàng)目立項(xiàng)和編制計(jì)劃，是審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制的第一個(gè)環(huán)節(jié)。審計(jì)項(xiàng)目立項(xiàng)必須重點(diǎn)突出、目的明確，符合法律規(guī)定的職責(zé)范圍，適合審計(jì)人力資源的現(xiàn)狀。
2.收集合法有效的審計(jì)證據(jù)。審計(jì)證據(jù)是審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員獲取的用以說明審計(jì)事項(xiàng)真相，形成審計(jì)結(jié)論最原始的證明材料。在審計(jì)實(shí)施過程中，稍有不慎，遺漏了審計(jì)證據(jù)尤其是重要的審計(jì)證據(jù)，就會(huì)事倍功半甚至帶來審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此，在審計(jì)實(shí)施中要有針對性地收集與審計(jì)事項(xiàng)相關(guān)的、能夠證明審計(jì)事項(xiàng)的原始資料（如會(huì)計(jì)憑證、銀行對賬單、會(huì)議記錄、有關(guān)文件和實(shí)物等），并注意證據(jù)的客觀性、相關(guān)性、充分性和合法性。一是審計(jì)組要針對不同的情況、不同的審計(jì)或?qū)徲?jì)調(diào)查對象（尤其是延伸調(diào)查對象）采取不同的方式方法，如事先明確取證范圍、擬定調(diào)查核實(shí)提綱、爭取相關(guān)部門協(xié)助等，以達(dá)到及時(shí)有效取得審計(jì)證據(jù)的目的。二是審計(jì)人員要在審計(jì)證據(jù)（尤其是由審計(jì)人員編寫的審計(jì)取證記錄或記錄的談話記錄）交由被審計(jì)單位或被調(diào)查人確認(rèn)之前，由2名以上人員對審計(jì)證據(jù)中人物、時(shí)間、地點(diǎn)、事實(shí)經(jīng)過、相關(guān)數(shù)字、最后結(jié)果等進(jìn)行認(rèn)真核對，以避免審計(jì)證據(jù)不完整、不準(zhǔn)確且無法彌補(bǔ)的情況出現(xiàn)。三是審計(jì)組內(nèi)部要建立起嚴(yán)格的審核制度，由審計(jì)組長或主審在審計(jì)過程中對審計(jì)人員獲取的審計(jì)證據(jù)，根據(jù)審計(jì)實(shí)施方案確定的目標(biāo)、事項(xiàng)內(nèi)容及審計(jì)規(guī)范化等要求，審核審計(jì)證據(jù)是否完整、準(zhǔn)確、有效，是否符合規(guī)范化要求，在復(fù)核中發(fā)現(xiàn)事實(shí)不清、證據(jù)不足、內(nèi)容不全的基本材料，審計(jì)組長應(yīng)要求審計(jì)組成員及時(shí)予以補(bǔ)正，確保審計(jì)取證材料完整、充實(shí)、準(zhǔn)確。
3.嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)復(fù)核制度。審計(jì)復(fù)核作為審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)行審計(jì)質(zhì)量內(nèi)部控制的一項(xiàng)重要機(jī)制，是審計(jì)報(bào)告質(zhì)量控制的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。對每一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目都必須從基礎(chǔ)抓起，從源頭控制，扎扎實(shí)實(shí)地做好，特別是審計(jì)組所在業(yè)務(wù)部門的復(fù)核，不能當(dāng)作是可有可無的例行公事，不能只簽名就了事了，應(yīng)強(qiáng)化一二級復(fù)核工作，使審計(jì)組組長、審計(jì)組所在業(yè)務(wù)部門的復(fù)核落到實(shí)處，發(fā)現(xiàn)問題及時(shí)糾正。要嚴(yán)格落實(shí)三級復(fù)核職責(zé)，強(qiáng)化審計(jì)組組長和業(yè)務(wù)部門負(fù)責(zé)人復(fù)核責(zé)任，加強(qiáng)審計(jì)組長對審計(jì)證據(jù)、事實(shí)的復(fù)核，業(yè)務(wù)科室負(fù)責(zé)人對審計(jì)定性、審計(jì)報(bào)告的復(fù)核。通過對審計(jì)工作底稿和審計(jì)證據(jù)的逐級復(fù)核，確保每一審計(jì)事項(xiàng)都有充分必要的材料支持，并據(jù)此確定審計(jì)組對內(nèi)部控制制度的描述是否準(zhǔn)確、符合性測試及實(shí)質(zhì)性測試是否履行、審計(jì)重要性確定及分配是否適當(dāng)、受限制的審計(jì)程序是否已實(shí)施替代審計(jì)程序、重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域和重要審計(jì)項(xiàng)目是否已獲得充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。審計(jì)復(fù)核工作做好了，其成果最終體現(xiàn)在促進(jìn)審計(jì)質(zhì)量的全面提高上，真正實(shí)現(xiàn)審計(jì)監(jiān)督的目的。
4.建立有效的責(zé)任追究機(jī)制。無論是審計(jì)過程的哪一個(gè)環(huán)節(jié)，沒有必要的監(jiān)督和制約，都很難保證把質(zhì)量控制落到實(shí)處。從審計(jì)組成員到審計(jì)組主審或組長，到分管領(lǐng)導(dǎo)和主要負(fù)責(zé)人，都應(yīng)明確應(yīng)該承擔(dān)的質(zhì)量控制責(zé)任，沒有履行好責(zé)任就應(yīng)該被追究和處理。2011年1月1日起施行的中華人民共和國審計(jì)署8號令《中華人民共和國國家審計(jì)準(zhǔn)則》中的《審計(jì)質(zhì)量控制和責(zé)任》明確規(guī)定了審計(jì)組成員、審計(jì)組主審、審計(jì)組組長、審計(jì)機(jī)關(guān)業(yè)務(wù)部門、審理機(jī)構(gòu)和審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人對審計(jì)業(yè)務(wù)的分級質(zhì)量控制，明確了審計(jì)組成員、審計(jì)組主審、審計(jì)組組長、審計(jì)機(jī)關(guān)業(yè)務(wù)部門、審理機(jī)構(gòu)和審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人的工作職責(zé)及應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的責(zé)任。這個(gè)規(guī)定對于增強(qiáng)審計(jì)人員責(zé)任心，提高審計(jì)報(bào)告質(zhì)量，有效控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)起到一個(gè)至關(guān)重要的作用。如果缺乏完善的質(zhì)量檢查控制制度，有些審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量問題可能只有到出現(xiàn)問題時(shí)才能發(fā)現(xiàn)。嚴(yán)格的日常監(jiān)督和定期的事后檢查相結(jié)合的質(zhì)量責(zé)任監(jiān)督檢查制度是變事后處罰為事前、事中的防范與化解審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的主要措施，能使審計(jì)質(zhì)量控制的系統(tǒng)更加有效地運(yùn)行。
5.加強(qiáng)教育培訓(xùn)提高審計(jì)人員素質(zhì)。審計(jì)人員是審計(jì)工作的具體執(zhí)行者，其政治、業(yè)務(wù)素質(zhì)的高低直接關(guān)系到審計(jì)質(zhì)量的高低和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的大小。審計(jì)人員的自身素質(zhì)，對控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、提高審計(jì)質(zhì)量有著根本性的作用。因此，提高審計(jì)人員的素質(zhì)應(yīng)成為各級審計(jì)部門的一項(xiàng)重要工作。一要加強(qiáng)審計(jì)人員的職業(yè)道德教育，審計(jì)的職業(yè)特性要求審計(jì)人員運(yùn)用一定的職業(yè)判斷，再完善的控制措施也不能防止審計(jì)人員的有意舞弊。審計(jì)人員僅僅具備專業(yè)技能是不夠的，還必須具有相應(yīng)的職業(yè)道德水平。二要加強(qiáng)審計(jì)人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，改善審計(jì)人員的知識結(jié)構(gòu)，提高審計(jì)人員的業(yè)務(wù)水平和綜合素質(zhì)。特別是要增強(qiáng)審計(jì)人員認(rèn)識、把握問題和運(yùn)用法律法規(guī)的能力，培養(yǎng)審計(jì)人員的思維能力，通過定期組織后續(xù)的學(xué)習(xí)考核、有針對性的典型案例剖析，引導(dǎo)審計(jì)人員嚴(yán)格執(zhí)法，正確行使自由裁量權(quán)，始終把握和運(yùn)用好法律法規(guī)，實(shí)現(xiàn)提高審計(jì)人員素質(zhì)的目標(biāo)。只有這樣，才能真正提高審計(jì)工作質(zhì)量和水平，有效規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
（作者單位：井岡山市審計(jì)局）
