【摘要】基于受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任觀和審計(jì)的“免疫系統(tǒng)”觀，本文認(rèn)為政府審計(jì)可以通過監(jiān)督財(cái)政透明度相關(guān)政策規(guī)范的執(zhí)行、提供財(cái)政信息真實(shí)可靠的獨(dú)立保證、推動(dòng)財(cái)政透明度相關(guān)政策規(guī)范的改善、促進(jìn)財(cái)政透明度相關(guān)內(nèi)部控制的完善以及督促領(lǐng)導(dǎo)干部財(cái)政透明度責(zé)任的有效履行來提高財(cái)政透明度，從而防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)。
【關(guān)鍵詞】政府審計(jì) 財(cái)政透明度 財(cái)政風(fēng)險(xiǎn) 功能 路徑
一、引言
財(cái)政是一個(gè)國家最主要的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)必然存在風(fēng)險(xiǎn)，財(cái)政活動(dòng)產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)稱為財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)。財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)具有來源廣、隱蔽強(qiáng)，并且具有“兜底”的特征，是國家公共風(fēng)險(xiǎn)最重要的組成部分，直接影響著國計(jì)民生。財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)的防范對于國家來說極其重要。
20世紀(jì)70年代末80年代初在全球范圍內(nèi)開始的新公共管理運(yùn)動(dòng)得以興起的首要原因即是財(cái)政危機(jī)，而財(cái)政危機(jī)是財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)累積到一定程度的結(jié)果。新公共管理的重要內(nèi)容是以公民為中心，要求政府對公民有求必應(yīng)，做到公共管理的可理解性以及提高對公民參與決策的公開程度，財(cái)政透明度則是可理解性和公開程度的具體表現(xiàn)。經(jīng)合組織（OECD）2001年指出，透明是良好治理的核心要素。聯(lián)合國開發(fā)計(jì)劃署（UNDP）也曾指出，財(cái)政透明度的提高，可以使那些相關(guān)的人直接了解有關(guān)程序、制度和信息，獲取充分信息以便理解和監(jiān)督政府。因而，財(cái)政透明度在世界范圍內(nèi)得到了大力推動(dòng)，無論是發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體如美國、英國、加拿大，還是發(fā)展中國家如巴西、印度，抑或是國家間組織，如國際貨幣基金組織、世界銀行，都投入大量的資源研究和推動(dòng)財(cái)政透明度。
政府審計(jì)是國家監(jiān)督體系的重要組成部分，因其具有獨(dú)立性和權(quán)威性的特征而在國家監(jiān)督體系中發(fā)揮著重要的作用。財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)的防范以及財(cái)政透明度的提高離不開監(jiān)督，政府審計(jì)能夠也必然要在促進(jìn)財(cái)政透明度與防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)中發(fā)揮其獨(dú)特的功能作用。
二、財(cái)政透明度與財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系分析
2010年4月，希臘爆發(fā)主權(quán)債務(wù)危機(jī)，并迅速波及歐盟其他國家，這一事件使得全世界對財(cái)政危機(jī)有了更加深刻的認(rèn)識。在經(jīng)濟(jì)全球化的背景下，一國財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)管理的不力已影響的不僅僅是本國了。財(cái)政危機(jī)是由財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)累積到一定程度的結(jié)果，風(fēng)險(xiǎn)累積主要原因是財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)管理不善，為此，各個(gè)國家采取各種措施來降低財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，提高風(fēng)險(xiǎn)管理水平。在新公共管理運(yùn)動(dòng)下，公共財(cái)政的本質(zhì)特征是財(cái)政管理的公共化和民主化（程瑜，2009），財(cái)政透明度是公共化和民主化的內(nèi)在要求。財(cái)政透明度的提高是新公共管理運(yùn)動(dòng)下改善財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)管理水平，維護(hù)財(cái)政安全的重要手段。
我國著名財(cái)政學(xué)者劉尚希認(rèn)為（2003），財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)指的是政府擁有的公共資源不足以履行其應(yīng)承擔(dān)的支出責(zé)任和義務(wù)，以至于經(jīng)濟(jì)、社會(huì)的穩(wěn)定與發(fā)展受到損害的一種可能性。他進(jìn)一步指出，這種可能性來源于三個(gè)方面的不確定性：公共資源的不確定性、支出責(zé)任和義務(wù)的不確定性以及公共資源與支出責(zé)任和義務(wù)都存在不確定性。而財(cái)政透明度是影響這三個(gè)方面不確定性的重要因素。
目前對財(cái)政透明度最權(quán)威的定義是來自著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家George Kopits和Jon Craig，他們在1998年給出了財(cái)政透明度的定義：政府向公眾公開政府的結(jié)構(gòu)與職能、財(cái)政政策目標(biāo)、公共部門賬戶、財(cái)政籌劃和預(yù)算信息的程度。按照該定義，財(cái)政透明度至少包括了五個(gè)方面的內(nèi)容：政府的結(jié)構(gòu)與職能、財(cái)政政策目標(biāo)、公共部門賬戶、財(cái)政籌劃和預(yù)算信息，而這五個(gè)方面信息的公開都會(huì)直接影響公共資源的不確定性以及支出責(zé)任和義務(wù)的不確定性?？梢姡?cái)政透明度是影響財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)的重要因素，財(cái)政透明度的提高可以起到防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)的作用。
三、提高財(cái)政透明度防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)的政府審計(jì)需求分析
（一）政府審計(jì)提高財(cái)政透明度的理論需求分析
1. 提高財(cái)政透明度是受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的內(nèi)在需求。受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任理論是解釋審計(jì)的重要理論，該理論指出所有者將資源委托給經(jīng)營者經(jīng)營管理，經(jīng)營者對所有者便負(fù)有一種受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任。受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任按照行為主體可以分為公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任、企業(yè)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任和組織內(nèi)部的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任，政府審計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展是公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任所決定。受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任包括經(jīng)營管理受托資源的行為責(zé)任和經(jīng)營管理受托資源的報(bào)告責(zé)任（蔡春，2001）。審計(jì)則是確保受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任能夠得到全面有效履行的一種手段，發(fā)揮著監(jiān)督等功能，監(jiān)督受托資源經(jīng)營管理行為責(zé)任和報(bào)告責(zé)任的履行情況。
財(cái)政活動(dòng)是政府的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，公民是公共資源的所有者，而政府是公共資源的受托經(jīng)營者，政府除了需要履行公共資源經(jīng)營管理的行為責(zé)任，還需要履行報(bào)告責(zé)任，財(cái)政透明度則是政府報(bào)告責(zé)任的主要內(nèi)容。政府責(zé)任同樣需要監(jiān)督，政府審計(jì)是政府監(jiān)督的主體。政府審計(jì)在審計(jì)活動(dòng)中發(fā)揮著監(jiān)督功能，確保政府按照相關(guān)的規(guī)定與制度全面有效履行其公共資源經(jīng)營管理的報(bào)告責(zé)任，需要促進(jìn)財(cái)政透明度的提高。
2. 提高財(cái)政透明度是政府審計(jì)“免疫系統(tǒng)”的客觀需求。國家審計(jì)是國家治理大系統(tǒng)中內(nèi)生的具有預(yù)防、揭示和抵御功能的“免疫系統(tǒng)”（劉家義，2012）。任何組織，包括國家在內(nèi)，都離不開完整的治理機(jī)制。完整的治理機(jī)制應(yīng)該由決策系統(tǒng)、執(zhí)行系統(tǒng)和監(jiān)督控制系統(tǒng)三個(gè)子系統(tǒng)組成。決策系統(tǒng)決定著組織的制度規(guī)范、計(jì)劃目標(biāo)和發(fā)展戰(zhàn)略，執(zhí)行系統(tǒng)是按照規(guī)定切實(shí)有效地執(zhí)行制定好的決策，而監(jiān)督控制系統(tǒng)則是服務(wù)決策系統(tǒng)和制約執(zhí)行系統(tǒng)的必不可少的組成部分。
在國家的治理機(jī)制中，政府審計(jì)是監(jiān)督控制系統(tǒng)的重要內(nèi)容，目的在于推動(dòng)民主法治，實(shí)現(xiàn)國家良好治理，促進(jìn)國家經(jīng)濟(jì)社會(huì)健康運(yùn)行和科學(xué)發(fā)展，進(jìn)而保障人民的根本利益。政府審計(jì)的預(yù)防功能表現(xiàn)為政府審計(jì)可以憑借其憲法地位的權(quán)威性威懾力和獨(dú)立、客觀、公正的獨(dú)特優(yōu)勢，起到預(yù)防和預(yù)警經(jīng)濟(jì)社會(huì)健康運(yùn)行存在的隱患；政府審計(jì)的揭示功能表現(xiàn)為政府審計(jì)通過實(shí)施各項(xiàng)審計(jì)活動(dòng)監(jiān)督檢查制定的治理政策的執(zhí)行情況，可以反映真實(shí)情況和揭露發(fā)現(xiàn)問題；政府審計(jì)的抵御功能表現(xiàn)為政府審計(jì)通過完善相關(guān)制度和規(guī)范等方式抑制和抵抗經(jīng)濟(jì)社會(huì)中的各種“病毒”。
政府審計(jì)的“免疫系統(tǒng)”觀要求政府審計(jì)在審計(jì)財(cái)政活動(dòng)時(shí)發(fā)揮預(yù)防、揭示和抵御的功能。無論是何種功能的發(fā)揮，公開的財(cái)政信息和真實(shí)可靠的政府財(cái)務(wù)信息是基礎(chǔ)，這使得促進(jìn)財(cái)政透明度是政府審計(jì)“免疫系統(tǒng)”觀的客觀需求。此外，政府審計(jì)的這種預(yù)防、揭示和抵御的“免疫系統(tǒng)”在促進(jìn)財(cái)政透明度上則表現(xiàn)為政府審計(jì)可以預(yù)警財(cái)政透明度在實(shí)現(xiàn)過程中可能存在的隱患，反映財(cái)政透明度在實(shí)施過程中的真實(shí)情況和存在的問題，最后提出完善財(cái)政透明度相關(guān)制度規(guī)范的審計(jì)建議和意見，從而防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，保障財(cái)政安全。
（二）政府審計(jì)提高財(cái)政透明度的現(xiàn)實(shí)選擇分析
財(cái)政透明度是降低財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，保障財(cái)政安全的重要手段。財(cái)政透明度的推動(dòng)和提高除了需要系統(tǒng)的指南規(guī)范外，還需要配套的監(jiān)督控制機(jī)制。目前我國的財(cái)政監(jiān)督體系中，主要由全國人民代表大會(huì)監(jiān)督、財(cái)政部門內(nèi)部監(jiān)督、審計(jì)監(jiān)督以及社會(huì)公眾監(jiān)督四個(gè)方面組成。
在我國的財(cái)政監(jiān)督體系中，全國人民代表大會(huì)監(jiān)督的權(quán)利是憲法賦予的，神圣不可侵犯，對包括財(cái)政透明度內(nèi)容在內(nèi)的財(cái)政管理理應(yīng)具有最高權(quán)威的監(jiān)督，而事實(shí)并非如此。實(shí)際情況是，國務(wù)院在提交給全國人大審批的財(cái)政預(yù)決算時(shí)，提供的資料非常有限，全國人大根本無法根據(jù)提供的材料判斷財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，往往由于來不及而被“綁架”而同意，此外還有兩個(gè)重要的愿意：一是全國人民代表大會(huì)的會(huì)議期限一般是半個(gè)月，在這半個(gè)月里需要討論的議題非常多，能分配在財(cái)政預(yù)決算上的時(shí)間非常有限；二是全國人大代表對財(cái)政專業(yè)知識的缺乏使得判斷的水平受到嚴(yán)重影響。對財(cái)政內(nèi)部監(jiān)督而言，財(cái)政內(nèi)部監(jiān)督的監(jiān)督主體是財(cái)政部門人員，監(jiān)督客體是財(cái)政內(nèi)部活動(dòng)，受本位主義和領(lǐng)導(dǎo)意志的強(qiáng)烈影響，財(cái)政透明度的提高無法依賴它而完成。
對社會(huì)公眾監(jiān)督而言，社會(huì)監(jiān)督目的的實(shí)現(xiàn)需要具備四大條件：首先是社會(huì)公眾可以輕易取得需要的財(cái)政信息，包括了Kopits和Craig定義中的五個(gè)內(nèi)容；其次是社會(huì)公眾具有可以通過財(cái)政信息判斷財(cái)政管理水平的能力；再次是社會(huì)公眾具有反饋意見的途徑和通道；最后是國家具有響應(yīng)的機(jī)制，這四個(gè)條件缺一不可。在我國財(cái)政透明度不高的情況下，社會(huì)公眾監(jiān)督的第一條件即無法具備，促進(jìn)財(cái)政透明度的功能無法談起。
對審計(jì)監(jiān)督而言，審計(jì)部門具備其他監(jiān)督主體不具備的優(yōu)勢，使得其在提高財(cái)政透明度方面能夠發(fā)揮出獨(dú)特的功能。①審計(jì)部門具有獨(dú)立性，處于“超然”的地位，能夠做到“旁觀者清”；②審計(jì)人員專業(yè)知識多元化，能夠?qū)ω?cái)政透明度問題做出專業(yè)化的判斷，包括財(cái)政程序、財(cái)政賬戶、預(yù)測信息等內(nèi)容；③審計(jì)部門具備時(shí)間條件和反饋途徑，如審計(jì)署網(wǎng)，使得其有時(shí)間發(fā)現(xiàn)存在的問題并反饋給主管部門和社會(huì)公眾。鑒于政府審計(jì)的權(quán)威性，相關(guān)部門不會(huì)輕易忽視審計(jì)發(fā)現(xiàn)的財(cái)政透明度問題。
我國審計(jì)監(jiān)督體系由政府審計(jì)、社會(huì)審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)三個(gè)部分組成，政府審計(jì)是主導(dǎo)，社會(huì)審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)是重要的內(nèi)容。社會(huì)審計(jì)的作用領(lǐng)域主要是資本市場，企業(yè)是社會(huì)審計(jì)的主要對象。內(nèi)部審計(jì)的作用領(lǐng)域主要是組織內(nèi)部，而且主要是企業(yè)組織，政府部門等公共部門目前依然缺乏內(nèi)部審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)部門即使存在，獨(dú)立性也差強(qiáng)人意。與二者不同，政府審計(jì)主要的審計(jì)對象是包括政府部門在內(nèi)的公共部門，且全球絕大多數(shù)國家在憲法中都寫入了政府審計(jì)制度，確立政府審計(jì)在國家政治制度中的憲法地位，從而使得政府審計(jì)具有法律上的權(quán)威性和獨(dú)立性，這二者決定了政府審計(jì)是監(jiān)督財(cái)政透明度的最需要的獨(dú)立第三方。
綜上所述，政府審計(jì)是目前我國財(cái)政透明度提高最具可能性的監(jiān)督主體。
四、政府審計(jì)提高財(cái)政透明度與防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)的路徑分析
（一）監(jiān)督財(cái)政透明度相關(guān)政策規(guī)范的執(zhí)行
財(cái)政透明度是國家建立良好財(cái)政管理體制的重要內(nèi)容。自20世紀(jì)60年代起，世界上的發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體已在不斷推動(dòng)財(cái)政信息公開化的進(jìn)程，如美國1966年的《信息自由法》、1974年的《國會(huì)預(yù)算法》，以及澳大利亞1997年的《公共財(cái)政法案》等。政府間組織早在上世紀(jì)末就認(rèn)識到國家財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)對世界經(jīng)濟(jì)的重大影響，致力于保證全球經(jīng)濟(jì)安全，紛紛制定相關(guān)的財(cái)政透明度規(guī)范，如國際貨幣基金組織（IMF）制定的《財(cái)政透明度良好行為守則——原則宣言》和《財(cái)政透明度手冊》。
近些年，我國在提高財(cái)政透明度方面也做出了積極努力，加強(qiáng)立法，主要的有國務(wù)院于2007年1月原則通過的《政府信息公開條例》，確立國家預(yù)算是政府信息公開最重要內(nèi)容，財(cái)政部2008年3月發(fā)布的《財(cái)政部政府信息公開指南》等。
無論是國家制定的財(cái)政透明度法律和規(guī)范，還是政府間組織發(fā)布的守則和指南，都需要得到有力的執(zhí)行才能有效地達(dá)到提高財(cái)政透明度的目標(biāo)。政府審計(jì)是政府行為監(jiān)督的主體，可以通過專門的方法和技術(shù)審查和確定政府部門是否執(zhí)行了相關(guān)財(cái)政透明度法律法規(guī)，執(zhí)行的程度如何以及執(zhí)行符不符合法律法規(guī)的要求，并通過政府審計(jì)的審計(jì)報(bào)告上報(bào)和審計(jì)結(jié)果公告制度來保證財(cái)政透明度相關(guān)的法律法規(guī)得到有力的執(zhí)行，如我國審計(jì)署在官方網(wǎng)站公布的審計(jì)署2012年第32號公告《中央部門單位2011年度預(yù)算執(zhí)行情況和其他財(cái)政收支情況審計(jì)結(jié)果》針對部分中央部門單位預(yù)算的執(zhí)行情況，提出“對政府采購預(yù)算編制和執(zhí)行不夠規(guī)范問題，要求按規(guī)定編制預(yù)算，嚴(yán)格執(zhí)行政府采購規(guī)定?！?br />
（二）提供財(cái)政信息真實(shí)可靠的獨(dú)立保證
審計(jì)具有鑒證功能，鑒證功能的發(fā)揮是為了達(dá)到增加信息可信性的目的。2001年，IMF對《財(cái)政透明度》進(jìn)行修訂，除了對財(cái)政透明度一般性的總結(jié)和規(guī)范，還提出政府財(cái)政透明度的四項(xiàng)基本要求：對政府作用和責(zé)任的澄清、公眾獲得信息的難易程度、預(yù)算編制執(zhí)行和報(bào)告的公開與對真實(shí)性的獨(dú)立保證。
可見，財(cái)政信息真實(shí)性是財(cái)政透明度的重要要求，政府審計(jì)作為審計(jì)的一種，同樣發(fā)揮著鑒證功能，可以對財(cái)政信息真實(shí)性提供獨(dú)立保證。對于按照政府會(huì)計(jì)制度生成的財(cái)政信息以及按照財(cái)政報(bào)告規(guī)范公開的財(cái)政信息，政府審計(jì)可以按照《政府審計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，根據(jù)相應(yīng)政府會(huì)計(jì)制度和財(cái)政報(bào)告系統(tǒng)的要求審計(jì)公開財(cái)政信息是否完整、是否及時(shí)以及是否可靠。完整、及時(shí)與可靠是財(cái)政信息公開的三大核心質(zhì)量要求（劉笑霞、李建發(fā)，2008），此外，政府審計(jì)還可以關(guān)注財(cái)政信息的一貫性、可比性、恰當(dāng)性、便捷性等信息質(zhì)量特點(diǎn)（Kulzick，2004）。政府審計(jì)鑒證功能的發(fā)揮可以增強(qiáng)公開財(cái)政信息的真實(shí)可靠，促進(jìn)財(cái)政透明度的提高。
（三）推動(dòng)促進(jìn)財(cái)政透明度相關(guān)政策規(guī)范的改善
政府審計(jì)具有監(jiān)督、鑒證和評價(jià)的功能，在監(jiān)督政府部門執(zhí)行相關(guān)財(cái)政透明度法律法規(guī)和鑒證政府財(cái)政信息是否及時(shí)、完整和可靠的基礎(chǔ)上，可以發(fā)現(xiàn)政府財(cái)政信息公開行為以及所依據(jù)法律法規(guī)或政策條例中存在的問題，并進(jìn)而對發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行評價(jià)，提出改善的審計(jì)意見和審計(jì)建議。
財(cái)政透明度的實(shí)施需要系統(tǒng)化的規(guī)范，政府預(yù)算法規(guī)、政府會(huì)計(jì)制度、政府報(bào)告系統(tǒng)、財(cái)政信息公開制度等都是財(cái)政透明度規(guī)范的重要組成部分。政府審計(jì)在監(jiān)督和鑒證的基礎(chǔ)上，必然會(huì)發(fā)現(xiàn)存在的問題以及存在問題在制度規(guī)范上的原因，并提出針對性的審計(jì)意見或建議，比如目前我國依然采用現(xiàn)金基礎(chǔ)（cash basis）的政府會(huì)計(jì)制度，這使得公開的財(cái)政信息很難滿足相關(guān)性的要求，應(yīng)該盡快創(chuàng)造條件使得我國的政府會(huì)計(jì)基礎(chǔ)轉(zhuǎn)向應(yīng)計(jì)基礎(chǔ)（accrual basis），而IMF早在2001年即在倡導(dǎo)政府會(huì)計(jì)制度轉(zhuǎn)向應(yīng)計(jì)基礎(chǔ)。
我國國家審計(jì)署在實(shí)施審計(jì)工作后，會(huì)定期或不定期在審計(jì)署網(wǎng)站公布審計(jì)結(jié)果公告，如審計(jì)署于2013年公布的第1號審計(jì)公告《關(guān)于2011年度中央預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)政收支審計(jì)查出問題的整改結(jié)果》在針對加強(qiáng)財(cái)政制度建設(shè)、提高預(yù)算執(zhí)行效果和預(yù)算公開質(zhì)量方面，督促財(cái)政部“繼續(xù)加大預(yù)算公開力度，將中央本級公共財(cái)政支出預(yù)決算公開的內(nèi)容基本細(xì)化到款級科目，教育、醫(yī)療、社保等重點(diǎn)支出細(xì)化到項(xiàng)級科目。”
（四）促進(jìn)財(cái)政透明度相關(guān)內(nèi)部控制的完善
財(cái)政透明度目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)離不開相應(yīng)的內(nèi)部控制。內(nèi)部控制是組織內(nèi)部為實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的一套政策和程序。具體來說，內(nèi)部控制可以通過特定的程序和方法在保證財(cái)政信息的真實(shí)可靠和財(cái)政信息的有序公開兩個(gè)方面發(fā)揮作用。內(nèi)部控制是組織管理的有機(jī)組成部分，任何組織離開內(nèi)部控制，其日常工作都很難正常運(yùn)轉(zhuǎn)，內(nèi)部控制內(nèi)嵌于組織的管理機(jī)制之中，在組織內(nèi)部時(shí)刻發(fā)揮作用。政府部門作為一種組織，同樣需要內(nèi)部控制，財(cái)政透明度的提高也需要內(nèi)部控制發(fā)揮作用。
現(xiàn)代審計(jì)采用的是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對內(nèi)部控制非常重視，審計(jì)主體在實(shí)施審計(jì)活動(dòng)時(shí)需要對組織的相應(yīng)的內(nèi)部控制進(jìn)行檢查和測試。政府審計(jì)機(jī)關(guān)在對政府部門財(cái)政透明度進(jìn)行審計(jì)時(shí)，會(huì)通過觀察、檢查文件和報(bào)告以及穿行測試等審計(jì)方法對相關(guān)內(nèi)部控制的控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估程序、信息系統(tǒng)與溝通、控制活動(dòng)以及內(nèi)部監(jiān)督等方面進(jìn)行控制測試。
政府審計(jì)機(jī)關(guān)在實(shí)施控制測試程序后，能夠發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制在財(cái)政透明度方面的薄弱環(huán)節(jié)，政府審計(jì)機(jī)關(guān)會(huì)根據(jù)財(cái)政透明度的要求，針對內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)提出完善內(nèi)部控制的審計(jì)建議。
（五）督促領(lǐng)導(dǎo)干部財(cái)政透明度責(zé)任的有效履行
經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是我國獨(dú)特的政府審計(jì)類型，與其他審計(jì)類型最大的區(qū)別在于其審計(jì)對象是作為黨政領(lǐng)導(dǎo)干部以及國有企事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)人員的自然人，而非組織或部門。按照經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的要求，審計(jì)之前需要確定黨政領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)人員的目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任，目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任需要包括經(jīng)濟(jì)責(zé)任、社會(huì)責(zé)任、環(huán)境責(zé)任等內(nèi)容，審計(jì)時(shí)通過將實(shí)際審計(jì)情況與目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任相比較，得出審計(jì)對象責(zé)任履行情況的審計(jì)結(jié)論，進(jìn)而進(jìn)行審計(jì)成果公告和利用。
根據(jù)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任理論，財(cái)政透明度理應(yīng)作為黨政領(lǐng)導(dǎo)干部以及國有企事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)人員目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的重要內(nèi)容，可謂其財(cái)政透明度責(zé)任。財(cái)政透明度責(zé)任應(yīng)該包括財(cái)政透明度定義中的內(nèi)容：政府的結(jié)構(gòu)與職能、財(cái)政政策目標(biāo)、公共部門賬戶、財(cái)政籌劃和預(yù)算信息。黨政領(lǐng)導(dǎo)干部以及國有企事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)人員在任職期間需要按照財(cái)政透明度相關(guān)的法律法規(guī)、制度規(guī)范認(rèn)真履行財(cái)政透明度責(zé)任。在我國，黨政領(lǐng)導(dǎo)干部以及國有企事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)人員在政府部門或單位中具有絕對的影響力，部門或單位眾多職責(zé)能否得到有效履行，目標(biāo)能否實(shí)現(xiàn)離開領(lǐng)導(dǎo)者是根本無法實(shí)現(xiàn)的。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在審計(jì)黨政領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)人員時(shí)，通過對其財(cái)政透明度責(zé)任的履行情況進(jìn)行審計(jì)是促進(jìn)財(cái)政透明度的重要途徑。
【注】本文系西南財(cái)經(jīng)大學(xué)中央高?；究蒲袠I(yè)務(wù)費(fèi)專項(xiàng)資金項(xiàng)目“政府審計(jì)維護(hù)財(cái)政安全的作用機(jī)制分析及其效果的實(shí)證研究”（項(xiàng)目編號：JBK1207088）的階段性研究成果。
主要參考文獻(xiàn)
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【作 者】
李江濤（博士） 劉 雷
【作者單位】
（北京大學(xué)光華管理學(xué)院 北京 100871 西南財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院 成都 610074）
