■ 徐亞明
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《財(cái)會(huì)通訊》 2006年第12期
一、我國(guó)政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本內(nèi)容解讀
(一)政府補(bǔ)助的確認(rèn)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”)第5條規(guī)定,政府補(bǔ)助同時(shí)滿足下列條件時(shí),才能予以確認(rèn):(1)企業(yè)能夠滿足政府補(bǔ)助所附條件;(2)企業(yè)能夠收到政府補(bǔ)助。如政府撥給企業(yè)的科技三項(xiàng)費(fèi)用,企業(yè)必須要能夠按規(guī)定用于政府指定的科技開(kāi)發(fā)、新產(chǎn)品試制、固定資產(chǎn)更新改造等方面,如若不然就會(huì)被取消并收回已撥款項(xiàng);同時(shí),企業(yè)必須能取得這筆撥款。上述兩個(gè)條件必須同時(shí)滿足時(shí),企業(yè)才能予以確認(rèn)該筆補(bǔ)助。
(二)政府補(bǔ)助計(jì)量政府補(bǔ)助計(jì)量方法有三種,即實(shí)際金額、公允價(jià)值、名義金額。政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6條規(guī)定,政府補(bǔ)助為貨幣性資產(chǎn)的,應(yīng)當(dāng)按照收到或應(yīng)收的金額計(jì)量;政府補(bǔ)助為非貨幣性資產(chǎn)的,應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量;公允價(jià)值不能可靠取得的,按照名義金額計(jì)量。具體處理應(yīng)按政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7條、第8條規(guī)定,將其區(qū)分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。與資產(chǎn)相關(guān)的,收到時(shí)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為遞延收益,并在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命期內(nèi)平均分配,計(jì)入當(dāng)期損益。但是,以名義金額計(jì)量的政府補(bǔ)助應(yīng)直接計(jì)入當(dāng)期損益。
[例1]甲公司于2004年申請(qǐng)對(duì)A生產(chǎn)線進(jìn)行改造,9月收到國(guó)家撥給的技術(shù)改造款340萬(wàn)元,A生產(chǎn)線原賬面價(jià)值400萬(wàn)元,累計(jì)折舊240萬(wàn)元,預(yù)計(jì)凈殘值率為10%,預(yù)計(jì)使用壽命6年,已使用4年,采用平均年限法計(jì)提折舊。于當(dāng)月投入改造,12月底生產(chǎn)線的改擴(kuò)建工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài),至此,改擴(kuò)建工程期發(fā)生支出340萬(wàn)元,全部以銀行存款支付。經(jīng)改擴(kuò)建,該生產(chǎn)線的使用年限預(yù)計(jì)延長(zhǎng)了6年,報(bào)廢時(shí)預(yù)計(jì)凈殘值率不變。有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下:
(1)收到撥款時(shí)
借:銀行存款 3400000
貸:遞延收益 3400000
(2)A生產(chǎn)線轉(zhuǎn)入改造
借:在建工程——A生產(chǎn)線改擴(kuò)建工程
1600000
累計(jì)折舊 2400000
貸:固定資產(chǎn)——A生產(chǎn)線
4000000
(3)改擴(kuò)建工程發(fā)生支出
借:在建工程——A生產(chǎn)線改擴(kuò)建工程
3400000
貸:銀行存款(等相關(guān)科目)
3400000
(4)改擴(kuò)建工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài),其總價(jià)值未超過(guò)可收回金額,結(jié)轉(zhuǎn)在建工程,如有余款按規(guī)定上繳
借:固定資產(chǎn)——新A生產(chǎn)線
5000000
貸:在建工程——A生產(chǎn)線改擴(kuò)建
工程 5000000
(5)每年底計(jì)提折舊時(shí)
借:制造費(fèi)用 562500
貸:累計(jì)折舊 562500 借:遞延收益 425000
貸:補(bǔ)貼收入 425000
與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助,應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理:(1)用于補(bǔ)償企業(yè)以后期間的相關(guān)費(fèi)用或損失的,確認(rèn)為遞延收益,并在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用的期間,計(jì)人當(dāng)期損益。(2)用于補(bǔ)償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用或損失的,計(jì)入當(dāng)期損益。如先征后返的增值稅,計(jì)算應(yīng)返額時(shí),借記“應(yīng)收補(bǔ)貼款”,貸記“補(bǔ)貼收入”。
對(duì)上述與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助,一般采用收益法核算,收益法有兩種,即凈額法與總額法,對(duì)費(fèi)用性補(bǔ)貼、先征后返的除增值稅以外的其他稅收款,通常采用凈額法核算;對(duì)于定額補(bǔ)助、其他財(cái)政扶持性補(bǔ)助以及返還的增值稅,采用總額法核算。
[例2]某出租車(chē)公司2005年由于油價(jià)持續(xù)上漲,市政府根據(jù)聽(tīng)證會(huì)對(duì)該行業(yè)臨時(shí)執(zhí)行油價(jià)補(bǔ)貼,根據(jù)有關(guān)政策規(guī)定,公司可從2005年8月1日起,每輛車(chē)每月可得補(bǔ)貼款為200元,該公司共有出租車(chē)500輛,年終一次性收到補(bǔ)貼款50萬(wàn)元。
(1)月未計(jì)算應(yīng)得補(bǔ)貼款
借:應(yīng)收補(bǔ)貼款 100000
貸:補(bǔ)貼收入 100000
(2)年終收到時(shí)
借:銀行存款 500000
貸:應(yīng)收補(bǔ)貼款 500000
(三)政府補(bǔ)助的返還根據(jù)政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5條確認(rèn)條件,往往附帶一定條件,當(dāng)不能滿足相關(guān)條件時(shí),需要部分或全部返還已收取的補(bǔ)助。準(zhǔn)則第9條規(guī)定,已確認(rèn)的政府補(bǔ)助需要返還的,應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更,分別下列情況處理:存在相關(guān)遞延收益的,沖減相關(guān)遞延收益賬面余額,超出部分計(jì)入當(dāng)期損益;不存在相關(guān)遞延收益的,計(jì)入當(dāng)期損益。
[例3]2002年1月1日甲企業(yè)收到100萬(wàn)元的政府補(bǔ)助,作為對(duì)2001年12月剛安裝完畢的一條生產(chǎn)線的補(bǔ)償,補(bǔ)助條件是該生產(chǎn)線至少應(yīng)在該欠發(fā)達(dá)地區(qū)服務(wù)5年,如使用期不滿5年,按剩余年份比例返還補(bǔ)助。生產(chǎn)線使用年限10年,賬面價(jià)值300萬(wàn)元,企業(yè)采用年限平均法計(jì)提折舊,假設(shè)不考慮殘值,每年末計(jì)提折舊。2005年1月初,由于企業(yè)實(shí)施重組,將生產(chǎn)線搬遷至另一地區(qū),按規(guī)定應(yīng)返還剩余年份補(bǔ)助36.7萬(wàn)元,償還期為2005年2月1日。其會(huì)計(jì)處理為:
(1)2002年1月1日收到補(bǔ)助
借:銀行存款 1000000
貸:遞延收益 1000000
(2)2002年12月31～2004年12月31日計(jì)提折舊
借:制造費(fèi)用 300000
貸:累計(jì)折舊 300000
借:遞延收益 200000
貸:補(bǔ)貼收入 200000
(3)2005年2月28日
借:遞延收益 400000
貸:銀行存款 367000
補(bǔ)貼收入 33000
(四)政府補(bǔ)助的披露政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第10條指出,企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與政府補(bǔ)助有關(guān)的下列信息:(1)政府補(bǔ)助的種類(lèi)及金額;(2)計(jì)入當(dāng)期損益的政府補(bǔ)助金額;(3)本期返還的政府補(bǔ)助金額及原因。
