郭嘉英/文
自上世紀90年代初會計制度改革以來，我國對所得稅的會計處理一直依據(jù)1994年財政部發(fā)布的財會字[1994]第025號《企業(yè)所得稅會計處理的暫行規(guī)定》，在2001年頒布的《企業(yè)會計制度》也基本上沿用了上述規(guī)定。該規(guī)定允許企業(yè)在進行所得稅的會計處理時可以采用應付稅款法或納稅影響會計法，其中納稅影響會計法是以利潤表為基礎的債務法或遞延法。
新《企業(yè)會計準則》頒布后，所得稅的會計處理與原規(guī)定比較，發(fā)生了重大變化，根據(jù)《企業(yè)會計準則—所得稅》的規(guī)定，執(zhí)行新準則后一律采用資產負債表基礎的債務法核算所得稅。這里我們重點分析一下資產負債表基礎的債務法與原利潤表基礎的債務法的區(qū)別。
利潤表基礎債務法和資產負債表基礎債務法共同之處是，它們都是納稅影響會計法的具體運用方法，都遵循納稅影響會計法的基本原則和要求，即將所得稅作為費用處理，它的確認和計量遵循權責發(fā)生制的核算要求，同時對稅率變動的影響都按新稅率進行調整。
但兩種方法對納稅影響關注的主要財務報表不同，利潤表基礎債務法關注所得稅對利潤表的影響，資產負債表關注所得稅對資產負債表的影響，它們之間也存在明顯的區(qū)別，這些區(qū)別概述如下：
二者核算遞延所得稅的出發(fā)點不同。資產負債表基礎債務法從賬面價值與計稅基礎直接比較差額的暫時性差異出發(fā)核算遞延所得稅，表現(xiàn)為一種直接性；利潤表基礎債務法是通過利潤表項目的時間性差異間接倒擠遞延所得稅，表現(xiàn)為一種間接性。
二者確定財務報表的順序相反。資產負債表基礎債務法以資產負債表為基礎，根據(jù)暫時性差異首先計算出資產負債表期末遞延所得稅資產和遞延所得稅負債，然后根據(jù)當期應納稅額剔除直接計入權益部分后，倒擠出利潤表的當期所得稅費用；利潤表基礎債務法首先計算當期所得稅費用，然后根據(jù)當期所得稅費用與當期應納稅額之間的差額，倒擠出本期發(fā)生的遞延所得稅資產（負債）。
二者核算遞延所得稅的差異范圍不同。資產負債表基礎債務法核算包括時間性差異的暫時性，企業(yè)合并等其他交易或事項形成的暫時性差異、未利用可抵扣虧損和未利用稅款抵減所產生的遞延所得稅；利潤表基礎債務法只核算時間性差異產生的遞延所得稅。
二者在財務報表上披露的信息不同。資產負債表基礎債務法采用符合資產和負債定義的“遞延所得稅資產”和“遞延所得稅負債”分別列示，與其他資產和負債合并列表，并且遞延所得稅資產和負債與當期所得稅資產與負債也區(qū)分開來，完整、清晰反映企業(yè)的財務狀況；利潤表基礎債務法采用“遞延稅款”概念，在資產負債表上根據(jù)各項遞延所得稅軋差后的余額作一個獨立項目反映，既非真實資產也非真實負債。
通過上述比較我們發(fā)現(xiàn)：資產負債表基礎的債務法，一方面體現(xiàn)了現(xiàn)代會計“資產負債表觀”的理念，更加關注運用會計處理方法的結果對資產負債表的影響，即認為資產負債表是企業(yè)更為重要的財務報表，利潤表中反映的經營成果，最終都要反映到資產負債表中，時間性差異的所得稅影響也必然在資產負債表的資產或負債的賬面價值中能得以體現(xiàn)。
另一方面，利潤表基礎債務法雖然體現(xiàn)了權責發(fā)生制核算的要求，但并不能包含所有交易或事項的所得稅影響，如可抵扣虧損、未利用的稅款抵減、企業(yè)合并等。
按照國際財務報告準則中《編報財務報表框架》的規(guī)定，如果某項目符合“與該項目有關的未來經濟利益將很可能流入或流出企業(yè)”和“對該項目的成本或價值能夠可靠地加以計量”的條件，就應當在資產負債表或利潤表中確認，而利潤表基礎債務法不能將可抵扣虧損、未利用的稅款抵減、企業(yè)合并、直接計入權益等交易或事項的遞延所得稅在資產負債表中反映。
因此，直接從資產負債表核算遞延所得稅，既能使經營成果的核算滿足權責發(fā)生制原則，又能使應在資產負債表確認的遞延所得稅全面、真實和公允反映，是納稅影響會計法具體運用上的完善和改進。
